Оформление корректировок и внесение изменений в электронные документы

Екатерина Колесникова
Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса 
Cспециально для компании «Такском»

Основой учета как бухгалтерского, так и налогового является первичный документ, представляющий собой отправную точку для любых дальнейших действий бухгалтера. Без подтверждающего документа не может быть сделана ни одна бухгалтерская запись, не может быть зарегистрирован факт финансово-хозяйственной жизни организации.

В настоящее время в бухгалтерию организаций все активнее внедряются передовые ИТ-технологии, популярным становится переход на электронный документооборот при взаимодействии со своими контрагентами. Отсюда возникает вопрос, как отличается электронный документ от своего «старшего брата», составленного на бумажном носителе, в чем состоят особенности работы с электронными форматами документов? Исходя из положений, установленных Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», бумажный документ признан равнозначным электронному, а значит требования, предъявляемые к электронному документу, ничем не отличаются от общеустановленных. Данный вывод справедлив и для работы по исправлению ошибок, выявленных в электронных первичных документах, хотя тут могут встретиться и некоторые особенности, связанные с электронным форматом документа, о чем мы и поговорим в настоящей статье.

Какой документ можно назвать первичным

Суммируя положения, приведенные в Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ, а также в Приказе Минфина России от 29.07.1998 № 34н, можно сказать, что первичным является лишь тот документ, который удостоверяет и подтверждает факт совершения хозяйственной операции и служит основанием для отражения этого факта на счетах бухгалтерского учета.

Однозначно к первичным документам можно отнести товарные накладные, акты приема-передачи, акты о приемке выполненных работ, приходные и расходные кассовые ордера и другие документы, составленные при совершении факта хозяйственной жизни. А вот, например, акт сверки расчетов с поставщиком первичным документом считаться не может, о чем свидетельствует Постановление АС ВВО от 20.03.2015 № Ф01-382/2015 по делу № А11-9541/2013. Счет-фактура также не относится к числу первичных документов, так как основанием для его выставления является товарная накладная либо акт.

Спорным остается вопрос — можно ли отнести гражданско-правовой договор к разряду первичных документов. Ведь с одной стороны сам по себе договор еще не является подтверждением факта совершившейся финансово-хозяйственной операции, но, с другой стороны, некоторые сделки могут быть оформлены наличием соответствующих условий в самом договоре. Таким образом, ситуации могут быть разные и трактовать природу гражданско-правового договора также можно по-разному в зависимости от целей и интересов самого хозяйственного субъекта, специфики осуществляемой операции. Арбитражная практика по данному вопросу также носит двойственный характер и поддерживает разные точки зрения на природу договора как первичного документа.

Порядок исправления первичных документов

В случае когда в первичном документе допущены ошибки, содержатся неверные сведения, такой документ теряет свою легитимность и не может являться подтверждающим основанием для отражения фактов финансово-хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. Однако на практике бухгалтеру невозможно обезопасить себя на 100% от возможности допущения ошибки часто по независящим от него причинам. В связи с этим Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрена возможность внесения исправлений в первичные учетные документы.

Установленные правила внесения изменений в первичные документы содержат в себе минимальные требования к содержанию исправленного документа (известное нам, обязательное указание даты внесения исправлений, а также наличие идентифицирующих сведений о лицах, внесших эти исправления), но не могут служить исчерпывающим руководством для бухгалтера к действию при обнаружении допущенной ошибки. Таким образом, каждый бухгалтер для принятия мер по устранению выявленных искажений должен исходить из конкретных обстоятельств, при которых была допущена ошибка, а также учитывать сам характер ошибки.

Обобщая возможные варианты действий, можно выделить два основных способа исправления допущенных ошибок в первичных документах:

1. Внесение исправлений в первоначальный документ.

2. Выставление контрагенту корректирующего документа.

Первый вариант на деле выглядит не самым практичным, ведь в случае внесения большого числа исправлений документ станет сложно читаемым. Более того неудобен он и при исправлении двусторонних документов, поскольку исправления должны быть внесены в оба экземпляра документа как продавца, так и покупателя. Таким образом, вам придется сперва вернуть обратно от контрагента уже отправленный ранее документ, затем внести в него изменения и только после этого направить его повторно с исправленными данными. Согласитесь, что такая процедура займет больше времени, чем хотелось бы потратить на устранение ошибки. Но избежать данной организационной проволочки нельзя. Как отмечено в Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 № 10АП-14763/2014 по делу № А41-53651/14, одностороннее изменение сведений в первичных документах без взаимного волеизъявления сторон противоречит нормам права и не влечет правовых последствий для таких изменений.

На мой взгляд, куда проще воспользоваться вторым вариантом и выставить контрагенту новый корректирующий документ, в котором будут устранены все искажения и допущенные ошибки. Как я уже говорила, законодательством не предусмотрен строгий механизм для исправления первичных документов, что означает право каждой организации на разработку своего метода исправления ошибок исходя из специфики осуществляемой деятельности и организации документооборота. При этом метод исправления первичных документов, выбранный в организации, целесообразно закрепить в своей учетной политике. Данный вывод подтверждается письмом Минфина России от 22.01.2016 № 07-01-09/2235, а также сложившейся арбитражной практикой по данному вопросу.

Особенности исправления электронных первичных документов

В силу технических особенностей электронных документов внесение поправок в выставленный документ невозможно, так как это приведет к нарушению его легитимности. Поэтому при работе с электронными первичными документами наиболее актуальным вариантом является составление нового корректирующего документа. При этом работать с корректирующим первичным документом можно, ничего не выдумывая по аналогии с тем порядком, который нам дан для корректировочных счетов-фактур. Хотя счет-фактура, как уже  было сказано в начале статьи, не является первичным документом, а значит руководствоваться порядком внесения исправлений, установленным для счетов-фактур, когда речь идет о первичных документах, можно лишь по аналогии, самостоятельно разработав свой метод исправления первичных документов в собственной учетной политике организации.

Методика исправления электронных счетов-фактур утверждена Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (ред. от 29.11.2014) «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Порядок предусматривает внесение исправлений путем выставления новых экземпляров счетов-фактур, называемых корректировочными счетами-фактурами. Я думаю этот порядок хорошо известен каждому бухгалтеру, так как существует уже достаточно давно, и не стоит приводить его здесь повторно. При этом с некоторыми новшествами, привнесенными Приказом Минфина России от 10.11.2015№174н «Об утверждении Порядка выставления и получения счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи» можно ознакомиться в статье «Изменения в порядке обмена электронными счетами-фактурами»

По мере повсеместного развития технических возможностей, внедрения со стороны государственных органов в работу организаций новых форматов электронных документов и порядка взаимодействия со своими контрагентами электронный документ набирает все большие обороты в нашей стране, ведь электронное взаимодействие намного эффективнее и экономичнее традиционного документооборота на бумаге. Так, в соответствии с Приказами ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@ и от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@ были утверждены новые форматы для электронных первичных учетных документов, которыми оформляется приемка-передача товаров, а также приемка-передача результатов выполненных работ (оказанных услуг).

Новые форматы отличаются гибкостью в своем использовании за счет наличия в них свободных информационных полей, которые организация может заполнять по собственному усмотрению. Эти «свободные поля» могут заполняться любыми дополнительными реквизитами, которые позволят учесть специфику вносимых изменений. Кроме того, организациям предоставлена возможность включения в первичный учетный документ отдельного файла любой структуры и вида, позволяющего отразить в документе более полную информацию о вносимых изменениях.

Существенным моментом является то, что в новых форматах есть возможность формировать различные версии документа с учетом сделанных исправлений. А еще одним плюсом применения новых форм можно назвать возможность изменить наименование типа электронного документа (например, вместо «Акта выполненных работ» можно записать  «Корректировочный акт выполненных работ»). Таким образом, внесение изменений в первичные учетные документы становится еще проще.

В завершение настоящей темы необходимо затронуть еще вопрос об отражении  на счетах бухгалтерского учета последствий внесения исправлений в первичный учетный документ. Так, по мнению экспертов Фонда НРБУ БМЦ,  высказанному в рекомендациях № Р-42/2013-КпТ , внесение исправлений в электронные документы приводит к следующим изменениям в учете организации:

– в случае внесения изменений в стоимостные показатели (количество и/или цена) после проведения документа с исправлением в бухгалтерском учете отражаются соответствующие проводки на разницу (сторно — при уменьшении или дополнительные проводки — при увеличении количества/цены товара).

– если в документе изменяются поля «Адрес доставки», «Ответственные лица», «Грузоотправитель» или «Грузополучатель», проведение такого документа не отразится на бухгалтерских проводках.

– в случае возникновения необходимости изменения номенклатуры в бухгалтерском учете отражаются сторнировочные проводки в отношении исправляемых номенклатурных позиций, и формируются проводки по новым номенклатурным позициям.

Таким образом, внесение изменений в первичные документы требует определенных знаний не только по предмету и характеру исправлений, но и по организации документооборота в своей компании, ну и, конечно же, действующего законодательства.

Механизмы исправления уже повсеместно применяются в программном обеспечении для электронного документооборота. К таким относится веб-решение «Такском-Файлер» для работы из браузера компьютера и «1С-Такском» решение, встроенное в учетную систему 1С.

Дата публикации: 05.07.2016