Учет расходов на программное обеспечение – интервью С.В. Разгулин

- Должен ли налогоплательщик для целей признания расходов по налогу на прибыль организаций составлять акт ввода в эксплуатацию неисключительных прав, полученных на основании лицензионного (сублицензионного) договора?
Согласно подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям).

К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 40 000 рублей (стоимость амортизируемого имущества, определенная пунктом 1 статьи 256 НК РФ).

Поскольку указанные права не относятся к амортизируемому имуществу, для признания таких расходов в налоговом учете акта ввода в эксплуатацию не требуется.
  
- Статья 252 НК РФ в качестве критериев признания расходов называет их обоснованность и документальное подтверждение...
Требования статьи 252 НК РФ в части экономической обоснованности расходов должны подтверждаться тем, что расходы на приобретение неисключительных прав направлены на извлечение дохода. Использование неисключительных прав в деятельности, направленной на получение дохода, подтверждается их приемкой уполномоченным лицом налогоплательщика. Необходимые технологические процедуры не только не изменяют характер понесенных затрат на приобретение неисключительных прав, но и более того подтверждают их использование в деятельности, направленной на извлечение дохода. Для документального подтверждения расходов необходимы договор, документ (акт) о передаче права.

По данному вопросу имеется судебная практика в пользу налогоплательщика (в частности, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.11.2009 № А45-9268/2007).

- В течение какого срока списываются расходы на приобретение неисключительных прав?
Затраты на приобретение неисключительных прав могут равномерно учитываться в течение срока действия лицензии (исходя из условий договора) в соответствии с пунктами 1 и 7 статьи 272 НК РФ. В случае отсутствия в договорах четкого указания на конкретный срок эксплуатации таких объектов расходы могут равномерно учитываться в течение пяти лет исходя из положений статьи 1235 ГК РФ, согласно которым если в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет.
Вместе с тем, согласно судебной практике допустимо единовременное признание таких расходов как в случае, если договор предусматривает срок использования, так и в случае, если срок использования договором не установлен (постановления ФАС Московского округа от 28.12.2010 № КА-А40/15824-10, от 22.07.2010 № КА-А40/7322-10-2; постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.08.2011 по делу № А63-6159/2009-С4-20).
  
- Как учитываются затраты на адаптацию, внедрение, настройку, тестирование программного обеспечения?
Затраты на адаптацию, внедрение, настройку, тестирование программного обеспечения не должны относиться ни к созданию нематериального актива, ни к модификации существующего программного обеспечения.

В налоговом учете расходы на указанные услуги не увеличивают затраты на приобретение программного обеспечения, в том числе, затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 40 000 рублей. Оплата таких услуг сторонним организациям учитывается в налоговом учете единовременно в порядке пункта 7 статьи 272 НК РФ.

- Как учитываются затраты на разработку (создание) информационного комплекса, который включает программы, приобретенные на основе лицензионных договоров?
Ответ зависит от того, является ли такой комплекс нематериальным активом или нет?

К нематериальным активам относится исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных. Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить экономические выгоды (доход), а также надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности.

Программы для ЭВМ относятся к объектам авторских прав, которые охраняются также как литературные произведения. В отношении программ для ЭВМ и баз данных возможна регистрация, осуществляемая по желанию правообладателя (пункт 4 статьи 1259 ГК РФ).
Согласно статье 1262 ГК РФ правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ или базу данных может по своему желанию зарегистрировать такую программу или такую базу данных в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

В случае, когда программа для ЭВМ или база данных создана по договору, предметом которого было ее создание (по заказу), исключительное право на такую программу или такую базу данных принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное (статья 1296 ГК РФ).

Таким образом, если договор предусматривает возникновение у заказчика авторского права на такой комплекс (программу для ЭВМ), то расходы по такому договору следует учитывать через механизм амортизации после ввода нематериального актива в эксплуатацию.

- Как в этом случае определяются затраты организации на создание такой программы?
Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в т.ч. материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (статья 257 НК РФ).

В отношении программ для ЭВМ налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет. Для начала амортизации такого нематериального актива необходимо ввести его в эксплуатацию один раз независимо от места последующей установки в подразделениях налогоплательщика.

Следовательно, в тех случаях, когда из договора или деятельности налогоплательщика очевидно следует создание нового объекта права, соответствующие затраты учитываются через механизм амортизации.

- А если нематериального актива не возникает?
Если комплекс не относится к нематериальным активам, а произведенные работы представляют собой последующую модификацию программного обеспечения, на которое приобретены неисключительные права, налогоплательщик может учесть понесенные расходы в пределах срока использования программного обеспечения с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов или, опираясь на судебную практику, единовременно.

Если расходы не относятся ни к созданию нематериального актива, ни к его модификации, они могут быть учтены единовременно.


- Организация нередко заказывает или проводит мероприятия, в которых участвуют как сотрудники организации, так и представители контрагентов и лиц, с которыми организация только планирует заключать договора. Содержание этих мероприятий может включать обучение, презентации новых продуктов, обсуждение условий сотрудничества. Могут ли расходы на подобные мероприятия учитываться в расходах для целей налогообложения?

Статья 264 НК РФ предусматривает перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией. К таким видам расходов отнесены:
- представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в - - переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества (подпункт 22 пункта 1, пункт 2);
- расходы на обучение (подпункт 23 пункта 1, пункт 3);
- расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках (подпункт 28 пункта 1, пункт 4);
- расходы на информационные, консультационные услуги (подпункты 14 и 15 пункта 1).

Для правильной квалификации понесенных расходов должен быть соответствующим образом определен предмет мероприятия - что предполагается: учить, поддерживать сотрудничество, рекламировать товар или услугу. Кроме того, некоторые затраты могут быть учтены только в рамках определенной группы расходов. Причем представительские и часть рекламных расходов нормируются.

В частности, расходы на питание (включая алкогольные напитки) могут учитываться в рамках представительских расходов. Место проведения представительских мероприятий, т.е. «официального приема» (будь то теплоход, ресторан и т. п.) значения не имеет.
При этом участниками представительских мероприятий могут быть и физические лица - существующие или потенциальные клиенты организации. Для учета соответствующих затрат в расходах обязательного заключения договора в качестве результата проведенных переговоров не требуется.

С другой стороны, стоимость вручаемых участникам рекламных кампаний призов, как и расходы на некоторые иные мероприятия (например, пресс-конференции) могут быть учтены в составе рекламных расходов.

Для учета расходов на обучение необходимо наличие в качестве второй стороны договора образовательного учреждения с лицензией либо иностранного образовательного учреждения, обладающего соответствующим статусом. При отсутствии лицензии или указанного статуса расходы, связанные с такого рода обучением (тренингами), можно учитывать как расходы на информационные, консультационные услуги. Данная группа расходов не нормируется.

При проведении тренингов собственными силами возникающие у организации дополнительные расходы (транспорт, аренда помещений) следует учитывать в соответствующей группе расходов.

Для учета всех расходов необходимо обязательное соблюдение требований статьи 252 НК РФ об экономической обоснованности и документальном подтверждении расходов (наличие актов, отчетов, программ, платежных документов).

- Могут ли быть учтены расходы на развлекательную программу?
Следует обратить внимание, что во всех случаях расходы на развлекательные мероприятия (на приглашенных артистов, экскурсии и т.д.) при налогообложении не учитываются.

При наличии таких мероприятий рекомендуется не указывать их в общей программе официального приема, обучения, не включать в общую стоимость, а в первичных документах отражать отдельно от других расходов. Дата публикации: 20.11.2013