8 800 250 73 45 Отдел продаж 8 (800) 250 73 45 Техподдержка 8 (800) 250 73 46 Онлайн-кассы

Электронный документооборот в электроэнергетике

01.07.2016

О. Л. Арутюнова, независимый эксперт

Выставление счетов-фактур и первичных документов в электронной форме могло бы значительно облегчить жизнь поставщикам и покупателям электроэнергии. Однако специфика отрасли не позволяет безболезненно отказаться от бумажных документов. Несмотря на то что за последние годы произошло немало событий, способствующих устранению преград, до сих пор энергетики придерживаются консервативного подхода, опасаясь налоговых рисков, связанных с переходом на электронный документооборот (далее — ЭДО).

Специфика отрасли

Как известно, электроэнергия является особым товаром, производство, передача и потребление которого происходят одномоментно; храниться электроэнергия не может. Несмотря на мгновенную передачу электроэнергии от производителя потребителю, она успевает за это время несколько раз сменить собственника. Поставки электроэнергии происходят непрерывно. Электроэнергия продается на оптовом и розничных рынках. Кроме электроэнергии на оптовом рынке реализуется еще один особый товар — мощность. В розницу мощность как отдельный объект обращения не продается, а увеличивает стоимость электроэнергии.

Доставка электроэнергии потребителю осуществляется путем ее передачи по электрическим сетям. В этом процессе могут быть задействованы сети различных владельцев, которые заключают с потребителем и между собой договор об оказании услуг по передаче электроэнергии. Без урегулирования отношений по передаче потребитель электроэнергию купить не может.

На оптовом рынке электроэнергия и мощность приобретаются у поставщиков с учетом ограничений, задаваемых особенностями энергосистемы и электроэнергетическими режимами. Количество договоров может измеряться сотнями.

Энергосбытовые организации и гарантирующие поставщики, продающие в розницу приобретенную на оптовом рынке электроэнергию, ежемесячно получают сотни документов по сделкам на оптовом рынке, а документов на поставку электроэнергии розничным потребителям оформляют свыше десятков и даже сотен тысяч.

Казалось бы, ЭДО должен стать спасением для энергетиков, тратящих огромные ресурсы на составление, пересылку и обработку полученных документов. Но те не спешат воспользоваться его преимуществами, и тому есть причины.

Возможность выставлять первичные документы в электронной форме (на машинных носителях информации) предусматривалась еще в Федеральном законе от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Не против была и ФНС России, которая в письме от 11.04.2006 № 01-2-04/471 разъясняла, что если первичный учетный документ составлен в электронном виде в соответствии с требованиями бухгалтерского законодательства и заверен электронной цифровой подписью в соответствии с требованиями Федерального закона от 10.01.2002 № 1-ФЗ «Об электронной цифровой подписи», то он может быть использован в целях налогообложения прибыли.

Однако для перехода на ЭДО в электроэнергетике было множество препятствий.

Первое — отсутствие возможности соблюсти сроки выставления первичных документов. Согласно разъяснениям Минфина России и ФНС России, датой отгрузки товара является дата первого по времени составления первичного документа1. Первичные документы оформляются в момент совершения хозяйственной операции или сразу после каждой хозяйственной операции и всегда имеют обязательный реквизит — дату составления2.

Первичные документы на поставку электроэнергии оформляются по итогам расчетного периода, за который определяются объемы и стоимость приобретенной электроэнергии. И на оптовом, и на розничных рынках расчетный период равен одному месяцу3. Очевидно, что датой отгрузки следует считать последний день расчетного периода, составлять счета-фактуры, датируя их последним днем каждого месяца, и в течение 5 дней выставлять покупателю (письмо Минфина России от 17.02.2009 № 03-07-11/41).

Особенности расчетов как на оптовом, так и на розничных рынках электроэнергии таковы, что счета-фактуры не могут выставляться в последний день расчетного периода, а зачастую невозможно соблюсти и 5-дневный срок.

В итоге несоблюдение поставщиком сроков выставления первичных документов и счетов-фактур вызвало второе препятствие — трудности определения покупателем момента возникновения права на вычет НДС.

Право на вычет НДС у покупателя возникало только в периоде получения счета-фактуры и первичных документов. Такой точки зрения Минфин России придерживался неизменно (см. письма от 10.11.2004 № 03-04-11/200, 23.06.2004 № 03-03-11/107, 16.06.2005 № 03-04-11/133, 04.04.2013 № 03-07-09/11071 и др.). Как уже отмечалось, в электроэнергетике документы датируются последним днем расчетного периода. Практически все покупатели, получив комплект документов за пределами расчетного периода, принимали НДС к вычету в том периоде, в котором состоялась поставка электроэнергии. А налоговые органы не требовали подтверждения даты получения документов.

Применение ЭДО не позволило бы закрывать глаза на дату получения документов, что стало бы серьезной проблемой в первую очередь для участников оптового рынка. Начиная с 2007 года большая часть электроэнергии (до 85–100 %) продавалась по регулируемым договорам. Поставщики и покупатели заключали их на год вперед, согласовывая графики поставки на каждый час года. Если фактический объем покупки или продажи не совпадал с плановым, то лишний объем продавался, недостающий покупался. Учитывая, что плановые и фактические показатели отличались значительно, начисления НДС в одном налоговом периоде могли существенно превысить вычеты, а в другом, наоборот, вычеты превышали начисления. Если бы при таких объемах перепродажи начисления НДС происходили в периоде отгрузки, а вычеты — в периоде получения счетов-фактур, это вызвало бы огромные кассовые разрывы и привлекло к себе пристальное внимание налоговых органов, особенно в те времена, когда налоговый период по НДС был равен месяцу.

К тому же законодательство в то время не предусматривало выставление электронных счетов-фактур. А поскольку первичные документы направлялись контрагентам вместе со счетами-фактурами, переход на электронные первичные документы при сохранении бумажных счетов-фактур рассматривался как нецелесообразный: не уменьшились бы ни трудоемкость, ни расходы на пересылку.

Поэтому, учитывая все сложности, электронные документы не использовались.

Навстречу налогоплательщику

Прошло время, и налоговый период по НДС увеличился до квартала, сократились объемы регулируемых договоров4, а вместе с ними и объемы покупки и продажи излишков. С 1 января 2011 г. счета-фактуры можно выставлять в электронном виде5.

Разрешилась и самая главная проблема: теперь НДС к вычету можно принять в том налоговом периоде, когда товары приняты на учет, при условии получения счета-фактуры до крайнего срока сдачи декларации [1, п. 1.1 ст. 172].

Учитывая централизованное проведение операций на оптовом рынке электроэнергии и мощности, важным событием стала реализация проекта по обмену электронными счетами-фактурами с использованием роуминга между крупнейшими операторами ЭДО.

Кроме того, в целях внедрения ЭДО между участниками оптового рынка электроэнергии и мощности коммерческой инфраструктурой оптового рынка разработано соглашение об обмене документами в электронной форме через операторов ЭДО и запущен соответствующий пилотный проект.

Стоит отметить, что немало было сделано самой ФНС России для того, чтобы ЭДО в электроэнергетике стал реальностью. Например, когда были разработаны первые форматы электронных счетов-фактур6, оказалось, что они не подходят для электроэнергетики. В ценовых показателях можно было указывать лишь два знака после запятой, в количественных — три. В электроэнергетике же точность расчетов — одиннадцать знаков после запятой. ФНС России пошла навстречу электроэнергетикам, и при разработке следующего варианта форматов счетов-фактур учла их пожелания. Теперь и количественные, и ценовые показатели можно указывать с точностью до одиннадцати знаков после запятой7. Сохраняется такая возможность и в новых форматах счета-фактуры и первичного документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документа об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру (о нем речь идет ниже), применяемых с 2016 года8.

Обратите внимание: стоимость и сумма НДС в электронных счетах-фактурах и первичных документах по-прежнему указываются с точностью до двух знаков после запятой. Поскольку налоги исчисляются в рублях [1, п. 6 ст. 52], два знака после запятой означают сумму в копейках.

Тем не менее, вопросы остаются. Один из них: как поступать, если у поставщика и покупателя имеются разногласия относительно объемов и стоимости электроэнергии или услуг по передаче электроэнергии?

Как уладить разногласия

Вероятность возникновения разногласий между продавцами и покупателями оптового рынка минимальна, поскольку там действует организованная система договоров, объемы и стоимость электроэнергии и мощности по которым определяет коммерческий оператор, сообщая их поставщику и покупателю. Другое дело — розничные рынки, где объемы и стоимость электроэнергии и услуг по ее передаче определяются сторонами договоров купли-продажи энергоснабжения или об оказании услуг. Здесь разногласия — не редкость. Причин множество: неправильно применен тариф, произведен расчет стоимости, определено количество электроэнергии по счетчикам или расчетным путем и т. д. Как правило, стороны обращаются в суд и могут отстаивать истину годами.

Но как в таком случае учесть операции в целях налогообложения? Ведь принятие первичного документа с неправильными реквизитами к учету и вычет НДС по соответствующему счету-фактуре могут привести впоследствии к необходимости пересчета налоговой базы и начислению пеней.

Следует отметить, что разногласия, которые возникают вследствие явной ошибки в первичных документах, например из-за неверно указанных цены или объема, арифметической ошибки, как правило, быстро устраняются сторонами. А если некорректно составленные документы уже приняты к учету, то ошибки в них исправляются в общем порядке.

Когда же между сторонами возникает спор, то до момента его разрешения регулирующими органами или судом трудно определить, чья позиция верна, а значит, нельзя говорить об ошибках в исчислении налоговой базы. В этом случае каждая сторона отразит у себя в учете ту величину, которую считает верной (но не более той, что указана в документах), а после снятия разногласий откорректирует налоговые обязательства.

Разногласия, когда покупатель считает, что должен заплатить поставщику больше, чем указано в выставленных документах, возникают нечасто и особых вопросов не вызывают. В этом случае обе стороны до урегулирования разногласий не могут учесть НДС в своих начислениях и налоговых вычетах, а также в доходах и расходах при расчете налога на прибыль в какой-либо иной сумме, кроме указанной в документах, выставленных поставщиком.

Чаще покупатель считает, что должен поставщику меньше, чем указано в документах. Например, поставщик в документарном виде выставил покупателю акт приема-передачи электроэнергии и счет-фактуру, а покупатель считает, что он принял электроэнергию в меньшем объеме и на меньшую сумму, указав на это в акте приема-передачи. В таком случае покупатель отразит в книге покупок полную стоимость электроэнергии, указанную в счете-фактуре (графа 15), а сумму НДС (графа 16) — только в части стоимости фактически приобретенной электроэнергии при условии принятия ее к учету. Поставщик же отразит в книге продаж стоимость и сумму НДС в соответствии с выставленным им счетом-фактурой.

Такое поведение покупателя и продавца не должно повлечь проблем с налоговыми органами: никто из них не занизил налоговую базу. Поэтому вероятность получения требований о представлении пояснений и документов невелика, так как отражение покупателем в книге покупок налога в сумме, меньшей, чем поставщиком в книге продаж, не свидетельствует о занижении суммы НДС, подлежащей уплате, либо о завышении суммы НДС, заявленной к вычету (возмещению) [1, п. 8.1 ст. 88].

Минфин России также придерживается мнения, что НДС можно принять к вычету только в сумме, соответствующей фактическому объему (стоимости) приобретенных товаров (работ, услуг), принятому к учету, но не превышающей сумму налога, указанную в полученном налогоплательщиком счете-фактуре.

Аналогичную позицию Минфин России высказывает и в отношении налога на прибыль: учет расходов в целях налогообложения налогом на прибыль производится в соответствии с их фактическим объемом (стоимостью), принятым к учету, на основании имеющихся у налогоплательщика документов, но не более объема (стоимости), указанного в товарной накладной (акте выполненных работ, оказанных услуг) (письмо от 30.04.2013 № 03-03-06/1/15358).

Если разногласия разрешатся в пользу покупателя, то ему никаких дальнейших действий предпринимать не придется. А поставщик составит корректировочный счет-фактуру в связи с уменьшением реализованного объема электроэнергии и зарегистрирует его в книге покупок в установленном порядке. Покупатель этот счет-фактуру в книге продаж не отражает, так как им уже зарегистрирован счет-фактура в части стоимости электроэнергии, фактически принятой к учету.

Если же прав окажется продавец, тогда корректировочный счет-фактуру он не составляет. А покупатель сможет принять к вычету НДС по ранее выставленному продавцом счету-фактуре в недостающей сумме (при условии принятия к учету части стоимости электроэнергии, ранее не принятой к учету).

В связи с вступлением в силу с 01.01.2015 п. 1.1 ст. 172 НК РФ Минфин России в письме от 09.04.2015 № 03-07-11/20293 указал: главное, о чем следует помнить, что вычет по частям в полном объеме может быть заявлен в любых налоговых периодах, но не позднее трех лет с момента принятия электроэнергии на учет. Хотя и до этого времени аналогичной позиции придерживались суды (пункты 27, 28 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Если поставщик и покупатель перешли на ЭДО, возникает вопрос об оформлении разногласий в электронных документах.

Электронные счета-фактуры применяются только в утвержденных ФНС России форматах [1, п. 9 ст. 169]. Электронные первичные учетные документы могут оформляться как в произвольных форматах, так и в форматах, утвержденных ФНС России. В настоящее время утверждены форматы товарной накладной (ТОРГ-12) и акта приемки-сдачи работ (услуг) (приказ от 21.03.2012 № ММВ-7-6/172@); документа о передаче товаров при торговых операциях (приказ от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@); документа о передаче результатов работ (документа об оказании услуг) (приказ от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@); первичного документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документ об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру (приказ от 24.03.2016 № ММВ-7-15/155@).

Как правило, в электроэнергетике в качестве первичных документов используется акт приема-передачи электроэнергии и акт об оказании услуг, которые подписываются обеими сторонами. Данные о разногласиях по объему и стоимости электроэнергии или оказанных услуг покупатель (заказчик) может отразить как в самом первичном документе, так и в составленном к нему протоколе разногласий.

В электронных документах, составленных по форматам ФНС России, данные о наличии и величине разногласий покупатель может указать только в информационном поле в текстовом формате. Числовой формат для указания неоспариваемой информации не предусмотрен.

В пунктах 2.15, 2.17 Порядка выставления и получения счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи (утв. приказом Минфина России от 10.11.2015 № 174н) предусмотрено, что при необходимости внесения исправлений в счет-фактуру покупатель направляет поставщику уведомление об уточнении счета-фактуры, а поставщик извещает покупателя о получении такого уведомления. На основании уведомления поставщик при необходимости выставляет исправительный счет-фактуру. Если покупатель не согласен с количеством (стоимостью) поставленной электроэнергии, то поставщик выставляет корректировочный счет-фактуру. Несмотря на то, что сам по себе факт направления уведомления свидетельствует о несогласии покупателя с данными, указанными поставщиком, для выставления корректировочного счета-фактуры необходим документ-основание [1, п. 10 ст. 172], который будет составлен после урегулирования разногласий. Это может быть решение суда, регулирующего органа, документ, подтверждающий урегулирование разногласий сторонами, и т. п.

Даты в электронных счетах-фактурах

Еще один вопрос, который требует ясности, — определение момента возникновения налоговой базы у поставщика и права на вычет НДС у покупателя, а также даты отражения доходов и расходов в налоговом учете по налогу на прибыль на основании электронных документов.

В отличие от бумажного счета-фактуры, в котором нет никаких иных дат, кроме даты составления, считающаяся по умолчанию и датой выставления, а в большинстве случаев и датой получения, в электронных счетах-фактурах все три даты определены однозначно.

Дата составления — дата формирования первичного документа (акта приема-передачи, акта об оказании услуг) и счета-фактуры. При длящихся поставках и услугах указывается, как и в бумажном документе, последний день расчетного периода (письма Минфина России от 17.02.2009 № 03-07-11/4, 27.07.2015 № 03-03-05/42971, ФНС России от 21.08.2015 № ГД-4-3/14815@).

Дата выставления — дата поступления файла счета-фактуры оператору ЭДО, указанная в его подтверждении [2, подп. «б» п. 7 раздела II приложения № 3]. Поставщик обязан выставить счет-фактуру не позднее 5 дней с момента отгрузки или получения аванса [1, п. 3 ст. 168], однако санкции за несоблюдение этого срока законодательством не предусмотрены.

Дата получения — дата направления покупателю оператором файла счета-фактуры, указанная в подтверждении оператора [2, подп. «б» п. 11 раздела II приложения № 3].

В книге продаж поставщик отразит счет-фактуру независимо от даты выставления и от даты его получения покупателем в момент возникновения налоговой базы [2, п. 3 раздела II приложения № 5], т е. на дату отгрузки [1, п. 1 ст. 167], которая будет соответствовать дате составления первичного документа и счета-фактуры.

В книге покупок покупатель отразит счет-фактуру в момент возникновения права на вычет [2, п. 2 раздела II приложения № 4]. При условии принятия к учету электроэнергии и услуг по ее передаче и получения полного комплекта документов не позднее срока представления налоговой декларации — начиная с периода принятия на учет и до истечения трех лет [1, п. 1.1 ст. 172].

Датой признания расходов в целях налогообложения прибыли также является дата составления первичных документов (письмо Минфина России от 19.10.2015 № 03-07-11/59682).

Переход на ЭДО — путь, по которому идет весь мир. И наша страна не является исключением. Безусловно, обмен электронными документами облегчит жизнь и налоговым органам, и налогоплательщикам, а трудности его внедрения с лихвой компенсируются преимуществами. Чтобы ускорить этот переход в электроэнергетике — отрасли, важной для всех без исключения налогоплательщиков и страны в целом, — необходимо оперативное взаимодействие предприятий электроэнергетики, налоговых органов и операторов ЭДО.

Опубликовано в журнале «Налоговая политика и практика» № 7 июль 2016.



Вверх!