Обзор изменений в налогообложении






С.В.Разгулин
действительный государственный советник РФ 3 класса

В последние дни работы весенней сессии Госдумы принято значительное количество законов. Причем на порядок налогообложения повлияют не только поправки в Налоговый кодекс. Содержанию основных изменений посвящено интервью с экспертом.

Какие из принятых законов могут быть отнесены к улучшающим положение налогоплательщиков?
С 15 июля 2016 года проиндексированы размеры неуплаченных сумм, превышение которых является условием привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов по статьям 198 и 199 УК РФ (уклонение достигается путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений).
Изменения внесены Федеральным законом от 03.07.2016 № 325-ФЗ.
Причем для организаций увеличен как абсолютный размер неуплаченной суммы налогов, так и процентное соотношение доли неуплаченных налогов к подлежащей уплате сумме налогов. Крупным размером признана сумма, составляющая за период в пределах 3-х финансовых лет подряд более 5 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 25% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов. Либо неуплаченная сумма должна превышать 15 млн руб.

Какие изменения затронули НДС?
Федеральным законом от 03.07.2016 № 244-ФЗ с 1 января 2017 года вводится НДС при оказании иностранными организациями, не находящимися в России, услуг в электронной форме. Такими услугами будут оказание услуг через сеть «Интернет» автоматизировано с использованием информационных технологий. В частности, оказание автоматизированных услуг по поиску данных, их отбору и сортировке по запросам, предоставлению указанных данных пользователям через информационно-телекоммуникационные сети, предоставление прав на использование электронных книг (изданий), в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним для просмотра или прослушивания, предоставление доступа к поисковым системам в сети «Интернет» (но не к самой сети).
Большое место в поправках отводится постановке иностранной организации на учет в налоговом органе и использованию организацией личного кабинета для обмена документами с налоговым органом, что, по задумке законодателей, должно обеспечивать уплату НДС при оказании услуг физическим лицам.
Но более важно то, что при оказании иностранными организациями услуг организациям и индивидуальным предпринимателям, поставленным на учет в российских налоговых органах, такие лица будут выступать налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны на основании статьи 161 НК РФ исчислить, удержать и уплатить соответствующую сумму НДС. Сведения об удержанном налоге отражаются налоговым агентом в декларации. Также будут признаваться налоговыми агентами организации и индивидуальные предприниматели, поставленные на учет в российских налоговых органах, действующие с покупателем на основании договоров поручения, комиссии и иных аналогичных посреднических договоров с иностранными организациями, оказывающими услуги в электронной форме.
При этом иностранные организации — исполнители услуг в электронной форме от составления счетов-фактур, ведения книг и журналов освобождены.

Как новые правила повлияют на действующий порядок налогообложения услуг, закупаемых у иностранных компаний, предмет которых состоит в приобретении права доступа и пользования информацией через веб-сайты такой иностранной компании?
Если доступ осуществляется на основании лицензии, то местом реализации услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности по лицензионным договорам, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория Российской Федерации и может возникать налогообложение НДС (пп. 4 п. 1 статьи 148 НК РФ).
Услуги по предоставлению доступа к интернет-сайту, оказываемые иностранной организацией (доступ к страницам сайта в сети «Интернет», принадлежащим иностранным лицам), не являются объектом налогообложения по НДС на территории РФ (пп. 5 п. 1 статьи 148 НК РФ). Ранее это подтверждал Минфин России (письмо от 06.02.2014 № 03-07-14/4654). С учетом поправок, неналогообложение подобных услуг до 2017 года стало очевидным.

Получается, что с 2017 года такие услуги будут облагаться российским НДС. А как применяются новые правила к договорам, срок действия которых приходится на 2016—2017 годы?
Учитывая отсутствие в законодательстве переходных положений для договоров оказания услуг, срок действия которых приходится на 2016—2017 годы, рекомендуется соответствующим образом уточнить период действия договора. 
Другим вариантом для налогового агента может стать перенос срока оплаты на 2017 год, что позволит произвести удержание НДС из выплачиваемых иностранной организации средств.
Правда, в ряде случаев иностранные организации включают в договоры обязанность заказчика компенсировать исполнителю сумму удерживаемых налогов при изменении законодательства.

Предусмотрено ли освобождение от НДФЛ различного рода бонусов, которые выплачиваются держателям карт?
В практике чрезвычайно распространены различные маркетинговые программы с использованием банковских (платежных) и (или) дисконтных (накопительных) карт. Данные программы направлены на увеличение активности физических лиц в приобретении товаров и услуг и предусматривают начисление бонусов (баллов, иных единиц, характеризующих активность клиента в приобретении товаров, работ, услуг) и выплату в зависимости от количества начисленных бонусов дохода в денежной или натуральной форме.
Федеральным законом от 03.07.2016 № 242-ФЗ в статью 217 НК РФ включен пункт 68, которым от НДФЛ освобождены доходы физлица от участия в подобных программах. При этом доходом признаны перечисленные на банковский счет налогоплательщика денежные средства и (или) полная или частичная оплата за него товаров и (или) услуг.
Причем для освобождения доходов от налогообложения программа должна предусматривать неограниченный круг участников (любой желающий вправе присоединиться), срок присоединения к программе не может быть меньше 30 дней, а установленный больший срок не может быть досрочного прекращен. 
Кроме того, выплата по программе не должна являться формой вознаграждения лиц, состоящих с организацией в трудовых отношениях, за выполнение должностных обязанностей, оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги) или материальной помощью.
От налогообложения не освобожден доход, если он получен от индивидуального предпринимателя.

Эта поправка улучшает положение физлица?
Начиная с 2017 года — да. Но есть и обратная сторона, получается, что за периоды до 2017 года формально возникает налогообложение. Причем налоговые агенты для целей освобождения от пени и ответственности за неудержание НДФЛ могут использовать разъяснения Минфина России (например, письмо от 16.12.2015 № 03-04-07/73675).
Что же касается физлиц, то в принципе не исключены претензии налоговых органов об уплате НДФЛ, в том числе с т.н. «кэш-бэка» (возврата на карту части сумм от покупки) или если предоставление товара (услуги) осуществлялось бесплатно (без взимания даже символической платы в размере 1 руб.). Для физлиц — клиентов банков налоговая база может определяться как разница между совокупным доходом, в который входят начисленные проценты по вкладам и монетизированные бонусы, и необлагаемым размером процентного дохода, рассчитанным с учетом статьи 214.2 НК РФ.

Какие изменения касаются налогообложения налогом на прибыль?
На расчет налога на прибыль могут оказать влияние изменения, внесенные в статью 59 НК РФ Федеральным законом от 03.07.2016 № 240-ФЗ. Поправками расширены основания для признания задолженности по налогам безнадежной. Новые положения статьи 59 НК РФ распространены на случаи исключения юридического лица, прекратившего свою деятельность, из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа в случае окончания исполнительного производства возвратом исполнительного документа по причине невозможности установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях, или если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными. Указанные основания возврата исполнительного документа закреплены в пунктах 3 и 4 части первой статьи 46 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве».
Исключение организации из ЕГРЮЛ ускорит процесс признания задолженности такой организации безнадежной для целей налога на прибыль у ее контрагентов. 
Также с учетом поправок в статью 59 НК РФ о признании безнадежной задолженности по налогам гражданина, признанного банкротом, могут применяться положения о признании задолженности гражданина перед организациями, не погашенной по итогам завершения расчетов в соответствии с Федеральным законом от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», безнадежной к взысканию. Такое основание для отнесения долга к безнадежным как признание гражданина банкротом пункт 2 статьи 266 НК РФ прямо не предусматривает.

Как повлияют на доходы/расходы изменения в гражданском законодательстве о процентах за пользование денежными средствами?
Федеральным законом от 03.07.2016 № 315-ФЗ внесены изменения в статьи 317.1 и 395 ГК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 317.1 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, кредитор по денежному обязательству имел право на получение с должника процентов на сумму долга за период пользования денежными средствами («законные» проценты). Статья 317.1 ГК РФ в первоначальной редакции применялась к договорам, заключенным с 1 июня 2015 года.
Согласно письму Минфина России от 09.12.2015 № 03-03-Р3/67486 законные проценты отражаются в доходах/расходах организации как процентные доходы/расходы по долговым обязательствам (на конец каждого месяца и на дату прекращения обязательства).
Для того, что избежать начисления процентов, организации и индивидуальные предприниматели включали в договор положения о неприменении положений статьи 317.1 ГК РФ.
С 1 августа 2016 года новая редакция пункта 1 статьи 317.1 ГК РФ предполагает начисление законных процентов, только если это предусмотрено законом или договором. Таким образом, законные проценты с 1 августа 2016 года будут начисляться, если договор предусматривает их начисление.
Этим же законом изменен подход к определению размера процентов, предусмотренных статьей 395 ГК РФ за пользование чужими денежными средствами.
До указанной даты проценты, по общему правилу, определялись существующими в месте жительства кредитора или, если кредитором является юридическое лицо, в месте его нахождения, опубликованными Банком России и имевшими место в соответствующие периоды средними ставками банковского процента по вкладам физических лиц. 
С 1 августа 2016 года размер процентов за пользование чужими денежными средствами определяется по ключевой ставке ЦБ РФ, действовавшей в конкретные периоды просрочки. Сейчас она составляет 10,5% (Информация Банка России от 10.06.2016).
Данная ставка на 2—3% выше, чем средние ставки процентов, что приведет к увеличению доходов (расходов) кредитора (должника). Изменить размер штрафных процентов можно договором. 
Проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами учитываются в составе внереализационных доходов, расходов на дату признания должником или на дату вступления в законную силу решения суда (п. 3 ст. 250, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 4 п. 4 статьи 271, пп. 8 п. 7 статьи 272 НК РФ).

Какие изменения внесены  в главу 25 НК РФ?
Федеральный закон от 03.07.2016 № 251-ФЗ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнес расходы организации по оплате прохождения работником независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации (подпункт 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ). 
Независимая оценка квалификации проводится в форме профессионального экзамена центром оценки квалификаций в порядке, установленном Правительством РФ (Федеральный закон от 03.07.2016 № 238-ФЗ «О независимой оценке квалификации»).
Федеральный закон от 03.07.2016 № 249-ФЗ предусмотрел уменьшение транспортного налога на сумму платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированными в реестре транспортных средств системы взимания платы.
По этой причине в период с 1 января 2016 года по 31 декабря 2018 года в расходах нельзя будет учесть суммы платы в размере, на который была уменьшена сумма транспортного налога, исчисленного за налоговый (отчетный) период в отношении указанных транспортных средств (пункт 48.21 статьи 270 НК РФ). 

Изменения затронули налогообложение финансового сектора?
По тексту НК РФ словосочетание «финансовый инструмент срочных сделок» заменено словами «производный финансовый инструмент» (Федеральный закон от 03.07.2016 № 242-ФЗ).
С 2017 года производным финансовым инструментом для целей налогообложения будет признаваться договор, отвечающий требованиям Федерального закона «О рынке ценных бумаг» (без каких-либо исключений). 
Перечень видов производных финансовых инструментов (в том числе, форвардные, фьючерсные, опционные контракты, своп-контракты) установлен Указанием Банка России от 16.02.2015 № 3565-У «О видах производных финансовых инструментов». 
Налоговая ставка по налогу на прибыль в размере 15% установлена по доходу в виде процентов по облигациям российских организаций (за исключением облигаций иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами РФ), которые на даты признания процентного дохода по ним признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, номинированным в рублях и эмитированным в период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2021 года включительно.

Будет ли регулировать Налоговый кодекс  отношения по установлению, введению и взиманию взносов на обязательное социальное страхование?
Да, спустя непродолжительное время регулирование данных отношений вновь кардинально изменилось. Согласно Федеральному закону от 03.07.2016 № 243-ФЗ с 2017 года федеральные страховые взносы станут уплачиваться на основе Налогового кодекса (за исключением взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, страховых взносов на ОМС неработающего населения). 
К обязанностям плательщиков страховых взносов добавлены обязанности представлять в налоговые органы сведения о застрахованных лицах в системе индивидуального (персонифицированного) учета, сообщать об обособленном подразделении, уполномоченном начислять выплаты и вознаграждения физическим лицам. 
Полномочия по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование переданы налоговым органам. В отношении плательщиков страховых взносов налоговые органы будут осуществлять тот же объем прав и обязанностей, который осуществляется ими в отношении налогоплательщиков (пункт 2.1 статьи 31, пункт 2.1 статьи 32 НК РФ). 
Устанавливаются особенности камеральной налоговой проверки расчета по страховым взносам, в котором заявлены расходы плательщика на выплату страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. 
Данные расчетов по страховым взносам об исчисленных страховых взносах на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и о суммах расходов плательщиков на выплаты страхового обеспечения направляются налоговым органом не позднее 5 дней со дня их получения в электронной форме и не позднее 10 дней со дня их получения на бумажном носителе в территориальный орган Фонда социального страхования для проведения проверки правильности расходов плательщика на выплаты страхового обеспечения.
Если Фонд социального страхования не принял к зачету сумму расходов плательщика, то налоговый орган направит плательщику требование об уплате страховых взносов в течение 10 дней со дня получения соответствующего решения ФСС. 
Излишне уплаченные (взысканные) страховые взносы подлежат зачету по тому государственному внебюджетному фонду, в который они были уплачены, или возврату плательщику (есть ограничения по возврату излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование). 
Предусматриваются особенности постановки на учет в налоговых органах физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями (арбитражных управляющих, оценщиков, медиаторов, патентных поверенных).  
Контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, подлежащих уплате за отчетные (расчетные) периоды, истекшие до 1 января 2017 года, осуществляется органами ПФР и  ФСС в порядке, действовавшем до 2017 года.
Взыскание задолженности по страховым взносам за периоды до 2017 года начинается налоговым органом с процедуры, следующей за той, которая была применена органами ПФР или ФСС. 

Как исчисляются страховые взносы?
Новый раздел XI «Страховые взносы в Российской Федерации» НК РФ в целом повторяет порядок уплаты, который существует сейчас для уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское страхование, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством на основе Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
Освобождение от обложения взносами суточных ограничено размерами, установленными для НДФЛ.
Сумма страховых взносов должна исчисляться в рублях и копейках.
За разъяснениями по вопросам уплаты страховых взносов можно обращаться в Минфин России.
Плательщики, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный (отчетный) период превысит 25 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, у которых численность указанных физических лиц превышает данный предел, представляют расчеты по страховым взносам в налоговый орган в электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи по ТКС по форматам и в порядке, которые утверждаются ФНС России. 

Изменилось ли законодательство, связанное с социальным страхованием?
Внесенные в Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» изменения в части администрирования соответствующих взносов органами ФСС воспроизводят положения Налогового кодекса.
Федеральным законом от 03.07.2016 № 250-ФЗ внесены изменения в Федеральный закон от 01.04.1996 № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования», уточняющие состав представляемой отчетности. 
Сведения о каждом работающем застрахованном лице (включая лиц, заключивших договоры гражданско-правового характера, на вознаграждения по которым в соответствии с законодательством о налогах и сборах начисляются страховые взносы), сведения о сумме заработка (дохода), на который начислялись страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также о сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование будут представляться страхователем в налоговые органы по месту учета в составе расчета по страховым взносам в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Увеличены ли размеры доходов, в пределах которых организации могут переходить на УСН?
Отмечу, что установленные Налоговым кодексом предельные размеры доходов для целей перехода и применения УСН применяются с учетом коэффициентов-дефляторов. Так, в настоящее время налогоплательщик утратит право применять УСН, когда его выручка превысит 79,74 млн руб. Для перехода на данный спецрежим с 2017 года выручка за 9 месяцев 2016 года должна быть не более 59,805 млн руб.
Поправки увеличивают размер дохода для целей перехода организаций на УСН до 90 млн руб. и для целей применения налогоплательщиками —- до 120 млн руб.
До 2020 коэффициент-дефлятор применяться не будет, а в 2020 году он станет равным 1.
Кроме того, увеличена стоимость основных средств, препятствующая применению организациями УСН, со 100 до 150 млн руб. (данная величина на коэффициент-дефлятор не индексировалась). 
С 2017 года в Налоговом кодексе не будет ссылок на Общероссийский классификатор услуг населению. Коды видов деятельности в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и коды услуг в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, относящихся к бытовым услугам, определит Правительство (Федеральный закон от 03.07.2016 № 248-ФЗ).


Дата публикации: 18.07.2016
Обзор изменений в налогообложении