8 800 250 73 45 Отдел продаж

Особенности налогообложения контролируемой задолженности




26.07.2016

Шестакова Е.В.
Генеральный директор ООО «Актуальный менеджмент»,
кандидат юридических наук
Специально для компании «Такском»

Вопросы контролируемых сделок, контролируемых иностранных компаний и контролируемой задолженности стоят сегодня очень остро для многих компаний как по причине антиофшорной кампании, так и по причине изменения законодательства и необходимости сдачи достаточно новых видов отчетности – уведомлений о контролируемых сделках и контролируемых иностранных компаниях.

Какая задолженность признается контролируемой?

Задолженность по долгам признается контролируемой в отношении иностранных компаний, если иностранная компания владеет прямо или косвенно более чем 20% уставного капитала российского налогоплательщика или российская компания выступает в качестве аффилированного лица к иностранной организации:

  • кредитора по соответствующему долговому обязательству;
  • поручителя, гаранта или иного лица, которое обязалось обеспечить исполнение соответствующего долгового обязательства.

Согласно статье 105.2 НК РФ в редакции поправок, вступивших в силу с 15 марта 2016 года (Федеральный закон от 15.02.2016 № 32-ФЗ), долей прямого участия лица в организации признается непосредственно принадлежащая такому лицу доля голосующих акций этой организации или непосредственно принадлежащая такому лицу доля в уставном капитале. Доля косвенного участия определяется исходя из последовательности участия лица в организации через прямое или косвенное участие путем суммирования всех долей косвенного участия лица в организации.
В отношении задолженности, которая признается контролируемой, применяется особый порядок признания процентов по такой задолженности, который введен с 2015 года. На основании пункта 1.2. статьи 269 НК РФ в отношении заимствований у контролируемых компаний и аффилированных лиц к иностранной компании установлен особый порядок признания процентов по долговым обязательствам:
Так, проценты по долговому обязательству, оформленному в рублях, следует учитывать для целей налогообложения от 75 до 125% (начиная с 1 января 2016 года) ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;

  • по долговому обязательству, оформленному в евро,
  • от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пунктов;
  • по долговому обязательству, оформленному в китайских юанях,
  • от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 процентных пунктов.

Какие дополнительные обязанности возникают у налогоплательщика?

Первой обязанностью является учет процентов по долговым обязательствам в пределах норм, установленных в статье 269 НК РФ. Кроме того, если размер контролируемой задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода более чем в 3 раза превышает величину собственного капитала российской организации-налогоплательщика, фактически начисленные проценты по долговому обязательству в целях налогообложения подлежат обязательному разделению:

  • на предельные проценты, учитываемые в составе налоговых расходов;
  • на сверхпредельные суммы, приравненные в целях налогообложения к дивидендам (п. 4 ст. 269 НК РФ).

При этом возникает разница в налоговом и бухгалтерском учете. Поскольку в бухгалтерском учете существует только разница в отношении учета краткосрочных и долгосрочных долговых обязательств, которые учитываются на различных счетах бухучета:

  • счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения информации о состоянии краткосрочных (на срок не более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией;
  • счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией.

В бухучете проценты по кредиту, который привлекался для приобретения основного средства, до ввода его в эксплуатацию увеличивает первоначальную стоимость актива (п. 8 ПБУ 6/01).
В результате между бухгалтерским и налоговым учетом образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства.
Второй особенностью учета является различие в бухгалтерской и налоговой отчетности.
Уплата процентов по кредитному договору отражается в отчете о движении денежных средств, квалифицируется как денежный поток от текущих операций и отражается по строке 4123 «проценты по долговым обязательствам» раздела «Денежные потоки от текущих операций» Отчета о движении денежных средств (пп. «е» п. 9 ПБУ 23/2011).
Также сумма процентов отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. Сумма процентов по кредиту указывается по строкам 200 и 201 Приложения № 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль (п. 7.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (утв. приказом ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@)).При налогообложении прибыли проценты по контролируемой задолженности можно учесть только в пределах норм (п. 2 ст. 269, подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поэтому разницу придется пояснять дополнительно. Это возможно сделать путем направления в налоговый орган соответствующих пояснений к декларации и пояснительной записки к отчету о движении денежных средств.
Кроме того, возникают и дополнительные обязанности.
Третьей фактической обязанностью является направление уведомления о контролируемых иностранных компаниях. С 1 января 2015 года налогоплательщики, признаваемые налоговыми резидентами РФ, должны подавать уведомления о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролирующими лицами (пп. 3 п. 3.1 ст. 23, пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 25.14 НК РФ). Данное уведомление необходимо подать не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором доля прибыли контролируемой иностранной компании подлежит учету у контролирующего лица (абз. 2 п. 3 ст. 25.14 НК РФ). 
Электронная форма уведомления утверждена Приказом ФНС России от 24.04.2015 № ММВ-7-14/177@ «Об утверждении формы и формата представления в электронной форме уведомления об участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица), а также порядка заполнения формы и порядка представления в электронной форме уведомления об участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица)».
Четвертой обязанностью в некоторых случаях является подача уведомления о контролируемых сделках. Согласно ст. 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в ст. 105.14 НК РФ. Сведения о контролируемых сделках указываются в уведомлениях о контролируемых сделках, направляемых налогоплательщиком в налоговый орган по месту его нахождения (месту его жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. 
Электронная форма уведомления утверждена Приказом ФНС России от 27.07.2012 № ММВ-7-13/524@ «Об утверждении формы уведомления о контролируемых сделках, порядка ее заполнения, а также формата представления уведомления о контролируемых сделках в электронной форме и порядка представления налогоплательщиком уведомления о контролируемых сделках в электронной форме».


Сдать уведомления об участии в иностранных организациях и уведомление о  контролируемых сделках через Интернет и сэкономить время и средства можно с помощью продуктов компании «Такском» — «Онлайн-Спринтер», «Доклайнер», «1С-Спринтер» 


Таким образом, у компаний возникают и дополнительные обязанности, и дополнительные риски.

Какие риски возникают у компаний  в отношении контролируемой задолженности?

В отношении контролируемой задолженности, прежде всего, возникает риск налоговых доначислений. В качестве примера можно привести Определение Верховного Суда РФ от 17.07.2015 № 305-КГ15-8766 по делу № А40-41135/14. Суды установили косвенную зависимость российской и иностранной компании и допустили возможность применения положений пункта 2 статьи 269 НК РФ не только при прямой, но и при косвенной аффилированности между российским налогоплательщиком — получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства. По этому делу налоговым органом решением от 28.06.2013 № 18-14/51 компании был доначислен налог на прибыль в размере 184 176 372 рублей 49 копеек, пени в размере 31 458 106 рублей 22 копеек и штрафа в размере 36 835 274 рублей 50 копеек. 
В Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 18.08.2015 № Ф10-1973/2015 по делу № А23-4771/2014 суд также встал на сторону налогового органа. Задолженность налогоплательщика по спорным долговым обязательствам перед иностранными компаниями является контролируемой. Размер задолженности, размер собственного капитала и предельный размер процентов налогоплательщиком не опровергается. Следовательно, при наличии контролируемой задолженности перед иностранными компаниями в состав внереализационных расходов подлежали включению проценты, определяемые в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ. Именно налогоплательщик при выплате иностранным компаниям процентов обязан был удержать налог с дохода иностранной организации и перечислить его в бюджет. В результате, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 6 003 462 руб. И таких решений достаточно много в судебной практике.
Во избежание рисков следует учитывать контролируемую задолженность, учитывать дополнительные обязанности налогоплательщика, а также подавать дополнительную отчетность, и лучше направлять её в электронном виде, что позволит сократить время и снизить налоговые риски. 



Особенности налогообложения контролируемой задолженности

Уважаемые журналисты!

Мы будем рады ответить на ваши вопросы. Для нас важно каждое обращение журналиста. Мы всегда готовы предоставить актуальную и достоверную информацию о нашей компании, а также обеспечить комментарии топ-менеджеров по интересующим темам.

Звоните нам по телефону или свяжитесь через форму обратной связи!


Вверх!