Об отдельных вопросах заполнения налоговыми агентами отчетности по НДФЛ






С.В. Разгулин, действительный государственный советник РФ 3 класса

В настоящее время практика заполнения налоговыми агентами новой формы отчетности по НДФЛ (расчет по форме 6-НДФЛ) только формируется. При этом надлежит принимать во внимание последние по дате издания разъяснения ФНС, так как контрольные соотношения показателей формы 6-НДФЛ менялись (письмо ФНС России от 10.03.2016 № БС-4-11/3852@). Некоторым вопросам, касающимся налоговой отчетности по НДФЛ, посвящено интервью с экспертом.

Чем следует руководствоваться при заполнении формы 6-НДФЛ?
Форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) утверждена приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@. Порядок ее заполнения, утвержденный тем же приказом, очень лаконичен.
На основе имеющихся разъяснений ФНС можно выявить следующие принципы заполнения формы 6-НДФЛ.
В Разделе 2 Расчета формы 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются только те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода (т.е. за 1  квартал,  2 квартал,  3 квартал, а также  4 квартал).
Если налоговый агент производит операцию в одном отчетном периоде, а завершает ее в другом отчетном периоде, то данная операция отражается в том отчетном периоде, в котором завершена.
Вышеназванные позиции отражены в письмах ФНС от 15.03.2016 № БС-4-11/4222@, от 12.02.2016 № БС-3-11/553@.
Заполнение формы 6-НДФЛ должно учитывать алгоритмы, применяемые при заполнении аналитических регистров налогового учета, предусмотренных статьей 230 НК РФ, справок по форме 2-НДФЛ, приложения № 2 к налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. В частности, данные о вычетах по физическому лицу следует указывать в сумме, не превышающей общую сумму полученного таким физическим лицом дохода.

Что имеется в виду под датами, указанными в строках 100-120 раздела 2 формы 6-НДФЛ?
Строка 100 раздела 2 «Дата фактического получения дохода» заполняется с учетом положений статьи 223 НК РФ, строка 110 раздела 2 «Дата удержания налога» заполняется с учетом положений пункта 4 статьи 226 и пункта 7 статьи 226.1 НК РФ, строка 120 раздела 2 «Срок перечисления налога» заполняется с учетом положений  пункта 6 статьи 226 и пункта 9 статьи 226.1 НК РФ.
Напомню, что для доходов в денежной форме, по общему правилу, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (подпункт 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ).
В исключение из общего правила, при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Также, по общему правилу, налоговые агенты обязаны:
- удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате,
- перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (пункты 4, 6 статьи 226 НК РФ). То есть, дата перечисления должна отстоять от даты выплаты не более чем на один день.
Специальные правила о датах удержания и перечисления НДФЛ установлены для налоговых агентов по операциям с ценными бумагами. Причем для отдельных доходов, скажем, таких как проценты по долговым обязательствам, дивиденды, соответствующие даты могут зависеть от обстоятельств и формы выплаты: в рамках деятельности на рынке ценных бумаг или нет, денежными средствами или имуществом.

Можно ли привести примеры указания дат в соответствующих строках? 
Для наглядности отразим подходы к заполнению строк «Дата фактического получения дохода», «Дата удержания налога» и «Срок перечисления налога» (строки 100-120 раздела 2 формы 6-НДФЛ) в отношении некоторых видов доходов в таблице.

А если для разных видов доходов совпадает одна дата и не совпадает другая, то как заполняются строки раздела 2?
Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога на доходы физических лиц, то строки 100-140 раздела 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно (письмо ФНС от 18.03.2016 № БС-4-11/4538@).

Как заполняется форма 6-НДФЛ в случае возникновения оснований для перерасчета налога за истекшие отчетные периоды 2016 года?
В связи с уточнением налоговых обязательств физического лица должен быть произведен перерасчет НДФЛ. Уточненный расчет по форме 6-НДФЛ представляется за соответствующий период (первый квартал, полугодие, 9 месяцев или год).

Если налоговый орган потребует пояснения в рамках проверки формы 6-НДФЛ, какие документы, подтверждающие выплату дохода, нужно прикладывать к пояснениям?
Представление в налоговые органы расчета по форме 6-НДФЛ повлечет проведение камеральной налоговой проверки такого расчета.
Право налоговых органов истребовать документы в рамках камеральной налоговой проверки формы 6-НДФЛ статьей 88 НК РФ не предусмотрено.
В рамках камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе потребовать у налогового агента представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления, если им выявлены ошибки в расчете и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия представленных сведений сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля. 
Налоговый агент при представлении пояснений относительно выявленных ошибок в расчете, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в расчет (пункт 4 статьи 88 НК РФ). 
Вопрос представления документов, подтверждающих правильность заполнения формы 6-НДФЛ, должен рассматриваться в каждом конкретном случае в зависимости от содержания полученного от налогового органа требования о представлении пояснений. 
Ожидается, что основная масса требований налоговых органов о даче пояснений будет направляться по итогам года — после представления налоговым агентом не только расчета 6- НДФЛ за год, но и справок по форме 2-НДФЛ о каждом физическом лице — получателе дохода.

Вопрос о справке 2-НДФЛ. В 2015 году задолженность физического лица перед организацией была списана. После извещения физического лица о неудержанной сумме НДФЛ физическое лицо в 2016 году произвело погашение списанной задолженности. Как в данном случае заполнять справку 2-НДФЛ за 2015 год?
Согласно приказу ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@ в поле «Признак» Справки 2-НДФЛ проставляется:
цифра 1 - если Справка представляется в соответствии с пунктом 2 статьи 230 НК РФ (по сроку не позднее 1 апреля);
цифра 2 - если Справка представляется в соответствии с пунктом 5 статьи 226 НК РФ (по сроку не позднее 1 марта).
В связи с уточнением налоговых обязательств физического лица должен быть произведен перерасчет НДФЛ за 2015 год. Порядок представления отчетности зависит от даты погашения физическим лицом списанной задолженности.
Предположим, погашение задолженности произошло до представления в налоговый орган Справки с цифрой 1.
В налоговый орган целесообразно направить корректирующую Справку 2-НДФЛ за 2015 год с цифрой 2. При представлении уточненных Сведений в налоговый орган представляются только те Сведения, которые скорректированы.
В случае, если после перерасчета налоговых обязательств физического лица налогооблагаемые доходы отсутствуют, в налоговый орган представляется аннулирующая Справка 2-НДФЛ. В случае составления аннулирующей Справки взамен ранее представленной в поле «Номер корректировки» проставляется цифра «99». В форме аннулирующей Справки заполняются заголовок, все показатели разделов 1 и 2, указанные в представленной ранее Справке. Разделы 3, 4 и 5 формы Справки не заполняются.
Справка 2-НДФЛ с цифрой 1 в поле «Признак» представляется с корректными сведениями (с учетом произведенных уточнений), либо при отсутствии оснований для представления Справка 2-НДФЛ по соответствующему физическому лицу не сдается. 
Когда погашение задолженности произошло после представления в налоговый орган Справки с цифрой 1, то в налоговый орган должны быть направлены корректирующая или аннулирующая справки 2-НДФЛ за 2015 год (с цифрами 2 и 1). 
По заявлению физического лица ему может быть выдана налоговым агентом уточненная справка 2-НДФЛ за 2015 год.


Дата публикации: 04.04.2016
Об отдельных вопросах заполнения налоговыми агентами отчетности по НДФЛ