Марина Климова - профессиональный бухгалтер и независимый налоговый консультант, автор более 70 книг и многочисленных статей по проблемам бухгалтерского учёта и налогообложения, к. э. н.
Форма расчёта сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (6-НДФЛ) является единственной формой налоговой отчётности, которая не подверглась изменениям с 2025 года. Однако «начинка» отчёта очень изменилась по сравнению с прошлым налоговым периодом, что обусловлено состоявшейся налоговой реформой, сильно отразившейся на правилах работы налогового агента с НДФЛ.
В преддверии сдачи расчёта 6-НДФЛ за I кв. 2025 года рассмотрим острые вопросы его подготовки и заполнения с учётом самых ярких нововведений.
Раздел 1 формы, как следует из его строки 010 и п. 25 Порядка заполнения расчёта, утв. Приложением № 2 к приказу ФНС России от 19.09.2023 № ЕД-7-11/649@, составляется отдельно по каждому КБК.
Число КБК, касающихся НДФЛ, в 2025 году значительно возросло, поскольку появились как новые налоговые базы, так и новые налоговые ставки. С учётом этого в один и тот же Раздел 1 попадут сведения об обязательствах налогового агента – суммах налога, подлежащих перечислению с начала налогового периода, и суммах НДФЛ, возвращённых с начала налогового периода (с разбивкой по срокам перечисления) – связанные с одним и тем же КБК, но при этом, возможно, с разными налоговыми ставками. В частности, к КБК 182 1 01 02010 01 1000 110 относятся налоги по ставкам:
а) 13% в отношении доходов:
б) 15% в отношении дивидендов, полученных налоговым нерезидентом РФ;
в) 35% применительно к матвыгоде от экономии на процентах по заёмным средствам, полученной налоговым резидентом РФ;
г) 30% в отношении доходов налогового нерезидента РФ (за исключением облагаемых по прогрессивной ставке).
Все суммы НДФЛ, относящиеся к таким выплатам, отражаются по строкам одного и того же Раздела 1. Отдельно придётся заполнить Раздел 1 на каждый из других КБК, с которыми налоговому агенту довелось иметь дело в I кв. 2025 г.
Что до Раздела 2, то согласно п. 27 Порядка заполнения расчёта в случае, если налоговый агент выплачивал физическим лицам в течение I квартала суммы, облагаемые по разным ставкам и КБК по НДФЛ, то по каждой ставке налога (указывается по строке 100) и по соответствующему КБК (приводится в строке 105) Раздел 2 заполняется отдельно.
Например, налоговой ставке 15% могут соответствовать различные КБК, т.к. она применяется к разным налоговым базам:
| КБК на 2025 г. | Доход, облагаемый по ставке 15%, НДФЛ с которого соответствует этому КБК |
|---|---|
| 182 1 01 02080 01 1000 110 |
|
| 182 1 01 02230 01 1000 110 |
|
| 182 1 01 02140 01 1000 110 |
|
| 182 1 01 02180 01 1000 110 |
В частности данный КБК применяется в отношении НДФЛ с суммы материальной выгоды, полученной от приобретения доли участия в уставном капитале российских организаций (в части дохода, превышающего 2,4 млн руб.) |
Получается, что если у налогового агента в I квартале 2025 года прошли все перечисленные виды выплат, то только на налоговую ставку НДФЛ 15% придётся заполнить Раздел 2 четырежды, чтобы «закрыть» все указанные КБК.
Если же, например, единственный вид начислений, с которым имел дело налоговый агент в отчётном периоде – заработная плата работников-резидентов, но у некоторых из них налогообложение уже прогрессивное, т.е. в I квартале уже были применены ставки 15%, 18% и выше, то следует заполнять отдельные Разделы 1 и Разделы 2 на каждую применённую ставку, поскольку в 2025 г. каждой из них соответствует свой КБК:
| Налоговая ставка | КБК |
|---|---|
| 13% | 182 1 01 02010 01 1000 110 |
| 15% | 182 1 01 02080 01 1000 110 |
| 18% | 182 1 01 02150 01 1000 110 |
| 20% | 182 1 01 02160 01 1000 110 |
| 22% | 182 1 01 02170 01 1000 110 |
При выплате в I квартале 2025 года дивидендов налоговым резидентам РФ необходимо заполнить отдельные Разделы 1 и 2, поскольку для НДФЛ с этого вида доходов определены самостоятельные КБК:
| КБК | Налог, соответствующий КБК |
|---|---|
| 182 1 01 02130 01 1000 110 | 13% в отношении дивидендов налогового резидента – с дохода до 2,4 млн руб. |
| 182 1 01 02140 01 1000 110 | 15% применительно к дивидендам налогового резидента – в части, превышающей 2,4 млн руб. |
Обратите внимание: при заполнении 6-НДФЛ не имеет значения, когда было принято решение о выплате дивидендов, важно лишь, что собственно расчёты состоялись в I квартале.
С наступлением 2025 года изменились правила формирования облагаемого НДФЛ дохода в виде материальной выгоды.
В связи с этим в составе показателя строки 120 Раздела 2 должны найти отражение, в том числе такие новые позиции как:
В любом из перечисленных случаев может статься, что налогоплательщик не получает от налогового агента иных денежных выплат, за счёт которых можно было бы удержать налог. Исчислить НДФЛ применительно к матвыгоде налоговый агент может и обязан, но с удержанием из-за этого могут быть сложности. Если налог не удержан в периоде, отражаемом в Расчёте, поступить нужно так:
а) в строки 020–026 Раздела 1 и в строки 160–166 Раздела 2 сумма исчисленного, но не удержанного налоговым агентом налога не попадает;
б) исчисленная сумма НДФЛ отражается по строке 140 Раздела 2;
в) сумму налога, не удержанную у налогоплательщика по итогам I квартала 2025 года, следует показывать по строке 170 Раздела 2, если у налогового агента имеется уверенность в невозможности удержать налог до 31.01.2026 (пп. 20 п. 28 Порядка заполнения Расчёта с учётом положений п. 5 ст. 226 НК РФ). Согласно контрольному соотношению, доведённому письмом ФНС России от 05.04.2024 № БС-4-11/4009@, показатель строки 140 Раздела 2 должен быть больше либо равен сумме показателей строки 160 и строки 170 Раздела 2. Если не вносить сумму неудержанного налога в строку 170 по итогам отчётных периодов, но отразить её затем в годовой форме 6-НДФЛ, то контрольное соотношение нарушено не будет. Налоговый агент может поступить так, если полагает, что до конца января следующего года ему представится возможность для удержания налога.
В случае, когда налог все же удалось удержать, но уже в другом отчётном периоде, действуйте следующим образом: доход отражается в строке 120 Раздела 2 формы 6-НДФЛ в периоде, когда он считается полученным, а налог – по строкам 020–026, 160–166 Расчёта за период, когда он был фактически удержан у налогоплательщика при осуществлении какой-либо денежной выплаты. Пример: гражданин приобрёл долю в организации с материальной выгодой в марте 2025 г., а затем – в августе того же года – трудоустроился в организацию и получил первую зарплату в сентябре. Из неё налог и удалось вычесть. Тогда матвыгоду, а также исчисленный НДФЛ следовало показать в 6-НДФЛ за I квартал 2025 года (строки 120, 140), а удержанный налог (строки 020–026, строки 160–166) – в отчётности за 9 мес. 2025 года.
Все мы сейчас очень сосредоточены на налоговой реформе 2024 года, а между тем ещё в середине 2023 года был принят закон, одно из положений которого, касающееся НДФЛ, вступило в силу также только с началом 2025 г.: к доходам от источника в РФ отнесли вознаграждение, полученное налогоплательщиком-исполнителем в рамках гражданско-правового договора за выполненные по нему работы, оказанные услуги, предоставленные права использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, в случае, если исполнитель взаимодействует с заказчиком через Интернет с использованием доменных имён и сетевых адресов, находящихся в российской национальной доменной зоне, и (или) информационных систем, технические средства которых размещены в России, и (или) ПАК, размещённых на территории РФ, и при этом выполняется хотя бы одного из следующих условий:
Именно начиная с I квартала 2025 года порядок налогообложения таких доходов больше не зависит от статуса налогоплательщика (резидент/нерезидент), а источник выплаты обязан выполнять в полной мере функции налогового агента. Эти начисления относятся к базе, облагаемой по прогрессивным ставкам (от 13 до 22%), как в отношении налоговых резидентов, так и тех, кто ими не является (пп. 9 п. 2.1 ст. 210, п. 1, абз. 10 п. 3, п. 3.1 ст. 224 НК РФ, письмо Минфина России от 10.01.2025 № 03-04-06/766).
При отражении сведений в расчёте по форме 6-НДФЛ источник выплаты действует стандартно, но есть нюанс, на котором стоит заострить внимание: если у организации имеются обособленные подразделения, в какой из представляемых расчётов по НДФЛ следует включить эти доходы исполнителя? Это ведь не сотрудник, чётко обозначенного места работы у него нет, да и конкретное местонахождение исполнителя может быть неизвестно заказчику. С учётом положений п. 7 ст. 226 НК РФ исполнителя, его доход, а также НДФЛ следует отнести к головному подразделению организации, а если ГПД был заключён с фирмой через обособленное подразделение, то к такому ОП (см. также письмо Минфина России от 07.12.2015 № 03-04-06/71285, письмо ФНС России от 15.08.2024 № СД-2-11/11670@).
Суммы налоговых вычетов, предоставленных налогоплательщику в I квартале 2025 г., как и прежде, включаются в показатель строки 130.
2025 год отмечен как минимум двумя очень важными новшествами в части предоставления стандартных вычетов: появлением вычета для налогоплательщиков, сдавших нормативы ГТО, и выборочным увеличением вычетов на детей.
Во избежание ошибок в отчётности по НДФЛ убедимся, что в течение отчётного периода вы учитывали, что вычет за выполнение нормативов ГТО (пп. 2.1 п. 1 ст. 218 НК РФ) предоставляется за налоговый период, в котором произошло награждение знаком отличия или его подтверждение, при условии прохождения налогоплательщиком диспансеризации в соответствующем календарном году. Проблема в том, что сдача нормативов может прийтись на один календарный год, а награждение – на другой. Нам важен именно тот год, когда налогоплательщик оказался награждён, и в этом же году он должен пройти диспансеризацию. Если случился «рассинхрон», то права на вычет не возникает.
Также нужно убедиться, что вычеты на первого и второго ребёнка перестали быть равными (теперь на первого полагается 1 400 руб., а на второго – 2 800 руб.) (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Если при обращении за вычетом в прошлом налогоплательщик не проинформировал работодателя о каком именно – первом или втором – ребёнке идёт речь (ведь ранее это было незначимо), то в 2025 году возникла проблема подтверждения права на вычет в размере 2 800 руб. Сведения о детях обязательно должны быть документально подтверждены. Если до сих пор этот вопрос не решён, следует безотлагательно этим заняться и, если копии свидетельств о рождении первого и второго ребёнка (иных удостоверяющих право на вычет документов) так и не будут получены, то нужно ограничиться предоставлением вычета по НДФЛ в размере 1 400 руб.
[1] Основная налоговая база (пп. 9 п. 2.1 ст. 210 НК РФ) включает, в частности, заработную плату, пособие за первые три дня временной нетрудоспособности, выплаты по ГПД, предметом которых является реализация товаров, работ, услуг, выплаты по договорам аренды, процентные доходы по договорам займа (в которых физлицо выступает заимодавцем), матвыгоду налогового резидента от приобретения у взаимозависимого лица товаров (работ, услуг), но не включает доходы в виде дивидендов, доходы в виде сумм районного коэффициента (РК) и процентной надбавки (ПН) к заработной плате, выплаченные налоговому резиденту РФ, доходы виде матвыгоды от экономии на процентах по заёмным средствам и др.
[2] Под прогрессивной ставкой здесь подразумевается ставка от 13% до 22%, предусмотренная для доходов налоговых нерезидентов п. 3.1 ст. 224 НК РФ.
и получайте новости первыми!