Марина Климова — налоговый консультант, преподаватель ИПБ России, Палаты налоговых консультантов. Опыт консультирования более 20 лет. Автор более 70 книг и более 200 публикаций по проблемам налогообложения, бухучета и трудового права, включенных в различные правовые базы. к.э.н.
Приближается очередная отчётная дата – 31 декабря 2025 г. Наступило время подготовки. В этом году впервые уже в обязательном порядке организации проводят инвентаризацию, предшествующую составлению годовой бухотчётности, руководствуясь ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация».
Главная задача инвентаризации – сопоставление фактического наличия объектов бухучёта с данными бухгалтерских регистров. Поэтому проводить инвентаризацию задолго до отчётной даты нельзя – могут накопиться незафиксированные отклонения и достоверность отчётности снизится. Но и откладывать проведение инвентаризации на последний момент не приходится: весь объём необходимых работ должен быть выполнен качественно, иначе цели проведения инвентаризации опять же не будут достигнуты.
Начинать годовую инвентаризацию можно с 1 октября отчётного года, поэтапно проводя проверку по основным средствам, нематериальным активам, капитальным вложениям, запасам (п. 16 ФСБУ 28/2023). В документах инвентаризации проставляются действительные даты проведения процедуры и делается допущение, что за период после окончания проверки и до отчётной даты фактическое наличие и движение таких активов соответствует отражённому в регистрах бухучёта.
Остальные активы и обязательства необходимо инвентаризировать по состоянию на 31 декабря отчётного года, но это не означает, что делать это нужно именно 31 декабря. Какие-то работы можно (и даже удобно) завершить уже после Нового года. Например, нет препятствий для проведения сверок с контрагентами в январе, но по состоянию расчётов на 31 декабря предшествующего года. Не возбраняется верифицировать данные об ОНО и ОНА и после отчётной даты (при этом они должны отражать ситуацию на эту дату).
В районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, как и прежде, инвентаризацию запасов допустимо проводить в период их наименьших остатков (пп. «а» п. 16 ФСБУ 28/2023).
В новом Стандарте сохранены и старинные правила, дающие право инвентаризировать библиотечные фонды один раз в пять лет, иные основные средства – один раз в три года (пп. «а» п. 15 ФСБУ 28/2023).
Конкретные сроки проведения инвентаризации в компании устанавливаются приказом (распоряжением) руководителя.
Проверке подлежат:
В рамках решения сопутствующих задач в ходе инвентаризации могут быть:
Напомним, что положение об инвентаризации является неотъемлемой частью учётной политики компании (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации»). Этот документ (или раздел учётной политики) должен содержать детальный порядок проведения инвентаризации активов и обязательств, можно сказать, выполнять роль пошаговой инструкции, отражающей потребности хозяйствующего субъекта и особенности применяемых процедур.
К НМА, капвложениям в них, средствам на счетах в банках, финансовым вложениям, дебиторской задолженности, ОНО, ОНА, источникам финансирования деятельности и прочему подходят методы документальной проверки, выполнения расчётов (пп. «б» п. 4 ФСБУ 28/2023).
Традиционные способы выявления фактического наличия материальных активов непоколебимы (пп. «а» п. 4, п. 24, 25 ФСБУ 28/2023): подсчёт, взвешивание, обмер, осмотр, пересчёт упаковок с выборочной проверкой части из них (для запасов, хранящихся в неповреждённой упаковке поставщика), технические расчёты на основании обмера (в отношении активов, относящихся к навалочным запасам). Результаты оперативно отражаются в документах инвентаризации.
Но если расчёты можно выполнить в кабинете, то классическая инвентаризация при непосредственном участии инвентаризационной комиссии материальных активов, в особенности в крупных, географически сегментированных компаниях, дело долгое, а главное, затратное.
Во времена пандемии коронавируса вынужденно появились альтернативные методы проведения инвентаризации, которые достаточно эффективны и привлекательны, чтобы продолжать применять их и дальше. В новом Стандарте упоминается возможность использования, в частности, видео- и фотофиксации (пп. «а» п. 4 ФСБУ 28/2023). Более детальной расшифровки этой идеи в нормативном документе нет.
Подразумеваются разного рода дистанционные методы взаимодействия членов инвентаризационной комиссии с уполномоченными сотрудниками обособленных подразделений. Например, работнику в удалённой «обособке» поручается обойти объекты учёта, при этом транслируя видео с помощью телефона или планшета членам инвентаризационной комиссии, находящимся в совершенно другой локации. Таким образом, этот сотрудник становится «глазами» комиссии, которой остаётся самая ответственная часть – обработать информацию и отразить результаты проведённого осмотра в документах.
Другой вариант: на оборудовании имеются датчики, которые способы дистанционно передавать показатели его работы и по которым можно судить как о наличии этого оборудования, так и о его состоянии. Снимая и анализируя показания этих датчиков, члены инвентаризационной комиссии заполняют документы инвентаризации. Находиться рядом с оборудованием им при этом не нужно.
Компьютеры, используемые дистанционными работниками, можно инвентаризовать с применением программ мониторинга активности сотрудников или других средств, используемых в корпоративных информационных системах. Они дают возможность зафиксировать факт наличия объектов учёта и факт их нормального функционирования.
Применение этих и подобных методов с учётом требования рациональности необходимо описать и закрепить в учётной политике организации. Опорой при разработке могут служить Рекомендации Фонда «НРБУ «БМЦ» Р-127/2021-КпР «Дистанционная инвентаризация» и Р-158/2024-КпР «Альтернативный способ инвентаризации».
По общему правилу для проведения инвентаризации формируется комиссия (при больших объёмах работ – даже несколько).
ФСБУ 28/2023 привнёс ряд новинок в прежние требования к работе комиссий. Так, более реалистичным стало правило, касающееся явки членов комиссии: теперь отсутствие части (менее 1/5 количества) членов комиссии уже не является препятствием для проведения инвентаризации и не станет поводом для признания её документов недействительными (п. 21 Стандарта).
Впервые в НПА регламентирован вопрос проведения обязательной инвентаризации без создания комиссии (п. 22 ФСБУ 28/2023). Это позволено компаниям, в штате которых один–два человека (директор или директор и бухгалтер). При такой численности создать комиссию невозможно. Инвентаризация проводится единолично ответственным лицом, назначенным из скромного числа работников, он же подпишет все документы инвентаризации. Из нормы Стандарта можно сделать вывод, что если сотрудников всё так же двое: один руководитель, но второй – не бухгалтер, или если их больше двух, то описанный вариант уже неприменим. Альтернатива, предложенная документом – заключение договора об оказании услуг по проведению инвентаризации с аудиторской организацией или индивидуальным аудитором.
Все излишки и недостачи, обнаруженные в ходе инвентаризации, должны найти отражение в учёте в том отчётном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 10 Федерального закона «О бухучёте», п. 10 ФСБУ 28/2023). Применительно к обязательной инвентаризации, проводимой перед составлением годовой бухгалтерской отчётности за 2025 г., результаты инвентаризации должны быть зафиксированы в учёте не позднее 31.12.2025.
Подходы к оценке расхождений определены п. 11 ФСБУ «Инвентаризация»:
| Расхождение | Порядок оценки |
|---|---|
| излишки активов | оцениваются по их справедливой стоимости, по их балансовой стоимости либо по балансовой стоимости аналогичных активов |
| недостачи активов | оцениваются по их балансовой стоимости |
| расхождения в суммах дебиторской задолженности и обязательств | Оцениваются, исходя из документов, касающихся этих задолженности и обязательств, и признаваемых организацией достоверными |
| расхождения в суммах оценочных обязательств, ОНО, ОНА | оцениваются по результатам проведённых расчётов |
Методы оценки излишков, указанные в таблице, сосуществуют друг с другом. Нет никакой необходимости закреплять один и два подхода в учётной политике, а другие отметать. В каждой конкретной ситуации применяется тот, который способен дать достаточно достоверную информацию при приемлемых усилиях.
Примечательно, что предшественник ФСБУ 28/2023 – Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 – давал инструкцию (п. 3.3) оценивать излишки с учётом рыночных цен, а износ определять по действительному техническому состоянию объектов.
Излишки предстоит отразить и в налоговом учёте – там они составляют сумму внереализационного дохода (п. 20 ст. 250 НК РФ) и оцениваются по рыночной стоимости (п. 5 ст. 274 НК РФ).
Хотелось бы, вероятно, выйти на такую оценку актива, которая удовлетворяла бы требованиям как бухгалтерского, так и налогового учёта. Не будем утверждать, что это всегда возможно, но почему бы не попробовать?
В своём классическом варианте справедливая стоимость – это оценка, основанная на рыночных данных, т.н. цена «выхода», цена, за которую была бы осуществлена обычная сделка по продаже данного актива не аффилированному с организацией лицу на дату оценки в текущих рыночных условиях. Для установления справедливой стоимости могут применяться как наблюдаемые рыночные цены, так и затратный подход, т.е. определяться сумма, за которую можно было бы купить, а не продать объект на рынке в текущих условиях (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).
Обычно при инвентаризации объекты обнаруживаются не новыми, без ценников и документов. Установить их полноценную справедливую стоимость может быть невозможно или затратно, но можно применить требование рациональности и сделать, например, следующее допущение: отыскивается рыночная цена идентичного или подобного объекта в новом состоянии и делается поправка на износ, исходя из примерно или точно определённого возраста обнаруженного актива. Если на балансе имеются аналогичные активы, в своё время приобретённые на рыночных условиях (без больших скидок или наценок), можно взять за ориентир их стоимость и пересчитать её с учётом износа найденной вещи.
Пролагаем, что оба подхода вполне пригодны и для целей не только бухгалтерского, но и налогового учёта.
Подходы к решению задач оценки выявленных излишков целесообразно закрепить в учётных политиках – как бухгалтерской, так и налоговой.
и получайте новости первыми!