ИП на УСН: возможности и риски

Марина Климова — налоговый консультант, преподаватель ИПБ России, Палаты налоговых консультантов. Опыт консультирования более 20 лет. Автор более 70 книг и более 200 публикаций по проблемам налогообложения, бухучета и трудового права, включенных в различные правовые базы. к.э.н.

• Максимумы УСН в 2026 г.
• Лабиринты налоговых ставок
• Неожиданные доходы
• Очень неожиданные доходы
• Ограниченные расходы

Меняющееся год от года налоговое законодательство вынуждает бизнес искать свою налоговую нишу. Среди ИП традиционно популярностью пользовались УСН и ПСН, но патентная система налогообложения всё больше сдаёт свои позиции, а новая автоматизированная «упрощёнка» проходит стадию эксперимента, и к ней большинство потенциальных налогоплательщиков пока приглядывается.

Обратимся к старой доброй «упрощёнке», которую тоже не минули реформы. Границы УСН достаточно расширились, чтобы вместить подрастающий бизнес. Несмотря на то, что все «упрощенцы» стали налогоплательщиками НДС (пусть определённая прослойка и освобождена от необходимости уплачивать этот налог), этот специальный налоговый режим имеет достаточный потенциал и налоговая нагрузка на бизнес при его применении обычно существенно ниже той, которая ждёт предпринимателя на общем режиме налогообложения.

Несмотря на своё название, УСН – достаточно сложный налоговый режим и, «не зная броду», легко совершить серьёзные ошибки или упустить выгоды.

Максимумы УСН в 2026 г.

Коэффициент-дефлятор для УСН в 2026 г. составит 1,090. С его учётом параметры «упрощёнки-2026» таковы:

Предельная средняя численность работников – показатель, не подверженный инфляции. Он на коэффициент-дефлятор не умножается, поэтому в 2026 году, как и в 2025, он составляет 130 чел.

Что касается стоимости основных средств, то индивидуальные предприниматели наравне с организациями утрачивают право на применение УСН в случае превышения предельного размера этого параметра. К такому выводу пришёл Президиум ВС РФ (см. п. 6 обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства от 04.07.2018). Впоследствии этот подход стали активно применять суды в своей практике (см., например, постановление Арбитражного суда Центрального округа от 16.05.2023 № Ф10-2157/2022 по делу № А83-16290/2021 – определением Верховного Суда РФ от 10.08.2023 № 310-ЭС23-14219 отказано в передаче дела в СКЭС ВС РФ для пересмотра, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.06.2020 № Ф06-59893/2020 по делу № А65-12741/2019 и др.).

Сложностей для индивидуального предпринимателя тут две:

• все имущество принадлежит гражданину, нельзя оформить часть имущества на ИП, а остальное отграничить, показывая тем самым, что оно не используется в предпринимательстве. Поэтому нужно быть всегда готовым к вопросам налогового органа по поводу выделения из общей массы собственности гражданина тех объектов, которые не задействованы в бизнесе. В первую очередь интерес проявляют к недвижимости и транспортным средствам – тем объектам, о регистрации которых за конкретным лицом ФНС России сообщают сами регистрирующие органы. Подтвердить использование объекта для личных нужд можно по-разному в зависимости от конкретной ситуации;
• лимитируется именно балансовая стоимость основных средств, а подсчитываться она у предпринимателя должна так же, как у организаций: сначала отбираются те объекты, которые амортизировались бы налогоплательщиком налога на прибыль, а затем они оцениваются по правилам бухучёта (из стоимости приобретения вычитается амортизация, рассчитанная исходя из определённого по нормам бухгалтерского стандарта ФСБУ 6/2020 «Основные средства» срока полезного использования объекта, п. 2, пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Тут уже нужны знания и навыки бухгалтера, и получается, что, хотя от ведения бухучёта как такового ИП освобождены, но вот этот участок фактически ведётся.

Правда, все эти хлопоты ложатся только на тех предпринимателей, у которых достаточно имущества, чтобы его балансовая стоимость приблизилась к предельному значению.

Интересно, что при оценке основных средств в расчёт не берут стоимость российского высокотехнологичного оборудования, перечень которого утв. распоряжением Правительства РФ от 20.07.2023 № 1937 (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, письмо ФНС России от 26.12.2024 № СД-4-3/14636@, вместе с письмом Минфина России от 16.12.2024 № 03-11-09/127081). Такого оборудования можно иметь и использовать в деятельности хоть на миллиард рублей – применению УСН это не помеха.

Ограничение по средней численности работников применяют с учётом того, что в этот показатель не включаются сам индивидуальный предприниматель, партнёры – ИП, привлечённые им самозанятые, а также лица, с которыми заключены имущественные ГПД (например, договоры аренды, п. 16.1, 23, 24 указаний, утв. приказом Росстата от 16.12.2024 № 647).

Учтём следующие возможности и риски:

• штатные сотрудники, занятые неполное рабочее время по соглашению с ИП – работодателем, а также внешние совместители при подсчёте средней численности учитываются пропорционально отработанному времени;
• исполнители по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнением работ (оказание услуг) учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего периода действия этого договора, независимо от срока выплаты вознаграждения;
• количество самозанятых не учитывается в средней численности, если индивидуальный предприниматель не делает попыток прикрыть самозанятостью де-факто трудовые отношения с гражданами. Есть опасная черта, за которой внимание налоговых органов в содружестве с контролёрами труда становится куда более пристальным: если ИП нанял более 35 самозанятых, отношения с ними длятся в среднем более 3 мес., среднемесячный доход таких граждан, получаемый от этого ИП, превышает 35 000 руб. и предприниматель – это основной источник доходов для данных самозанятых, то напрашивается переквалификация отношений в трудовые (письма ФНС России от 11.11.2024 № АБ-4-20/12835@, от 15.04.2022 № ЕА-4-15/4674; соглашения об информационном взаимодействии между ФНС России и Рострудом, утв. Рострудом № С-3-3-1, ФНС России № ЕД-22-11/10@ 27.04.2024; перечень сведений и информации, передаваемых налоговыми органами в межведомственные комиссии субъектов РФ по противодействию нелегальной занятости, а также органами Роструда в налоговые органы, утв. приказом Минтруда России от 02.02.2024 № 40н; перечень индикаторов риска нарушения обязательных требований при осуществлении контроля за соблюдением трудового законодательства, утв. приказом Минтруда России от 30.11.2021 № 838н).

Заметим, что неоднократное (2 и более раза в течение календарного года) приближение (менее 5%) к предельному значению доходов, средней численности работников, предельной стоимости основных средств расценивается налоговыми органами как недобросовестное поведение «упрощенца» и привлекает к нему повышенное внимание (п. 6 приложения 2 к приказу ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@). Злоупотребления в сфере занятости способны привести предпринимателя в Реестр работодателей, у которых выявлены факты нелегальной занятости.

Лабиринты налоговых ставок

Многие плательщики УСН привыкли к тому, что базовые ставки налога (6% при применении УСН с объектом «доходы» и 15% при применении УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов») сильно снижены в целом ряде регионов. Действительно, власти субъекта РФ могут снижать ставки налога с 6% вплоть до 1% и с 15% вплоть до 5%. Разнообразие законодательных подходов в разных республиках, краях и областях привело к т.н. миграции налогоплательщиков: ИП меняет прописку на низконалоговый для его вида деятельности регион с целью достижения налоговой экономии, но фактически бизнес туда не переводит. В 2025 г. началась законодательная борьба с такими кочевниками – им предлагается ещё 3 года после передислокации уплачивать налог по ставке оставленного ими субъекта РФ, если в новом ставка ниже (п. 2 ст. 346.21 НК РФ). Однако этого, видимо, государству показалось мало и уже с 2026 г. Правительство РФ своим постановлением будет определять, для каких именно видов деятельности региональные власти смогут устанавливать сниженную налоговую ставку.

В такие же рамки заключат и налоговые каникулы – вводиться они будут законами субъектов РФ, но только для предпринимателей, отвечающих критериям, которые установит федеральное Правительство.

Злоупотребляя правом в попытке сэкономить за счёт уплаты налога по более низкой ставке, можно непоправимо испортить свою налоговую репутацию, поставив под удар также занимающихся бизнесом родственников и других аффилированных лиц – в восприятии налоговых органов все взаимозависимые с индивидуальным предпринимателем граждане и организации действуют согласованно с ним.

Неожиданные доходы

Сущность кассового метода признания доходов многие предприниматели понимают не вполне правильно.

Чтобы не допускать ошибок, важно помнить, что под налогообложение в рамках УСН попадают не только доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, но и внереализационные доходы, поименованные в ст. 250 НК РФ. Это следует из п. 1 ст. 346.15 НК РФ. А они далеко не всегда сопряжены с денежными поступлениями.

Например, предпринимателю простили кредиторскую задолженность или по ней истёк срок исковой давности. Это формирует у предпринимателя облагаемый доход, хотя поступления денежных средств не было и не планируется (п. 18 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 13.02.2024 № 03-11-06/2/12536).

Придётся вписать доход в Книгу учёта доходов и расходов и в случаях безвозмездного получения имущества (работ, услуг) или имущественных прав (исключения указаны в ст. 251 НК РФ), а также при выявлении излишков в результате инвентаризации (п. 8, 20 ст. 250 НК РФ).

Трактуя кассовый метод, п. 1 ст. 346.17 НК РФ оговаривает, что доходы могут быть получены в любой, в том числе неденежной форме. Скажем, индивидуальный предприниматель и его контрагент договорились о взаимозачёте. Он порождает доход (если из существа сделки вообще вытекало получение дохода), поскольку это форма оплаты, погашения требования. Например, из двух контрагентов один должен другому за работы, а второй первому за поставку товара. Взаимозачёт будет рассматриваться как оплата и товаров, и работ и тот, кто применяет кассовый метод учёта доходов и расходов, должен признать доход на дату зачёта. С расходами сложнее – оплата зачастую является не единственным условием их налогового учёта. Если стороны зачётом погасили взаимные обязательства по договорам беспроцентного займа, то ни у одной из них дохода нет – они просто вернули своё.

Ещё один коварный момент связан с формулировкой всё того же п. 1 ст. 346.17 НК РФ: в качестве даты получения дохода обозначен день поступления денежных средств на счета в банках, в кассу. Налогоплательщик столкнётся с исключением из этого общего правила, если он выступает комитентом или принципалом в сделке, где посредник участвует в расчётах. По мнению Минфина России, датой получения дохода принципалом (комитентом) следует считать дату поступления оплаты от покупателя посреднику (письма Минфина России от 15.01.2025 № 03-11-11/1996, от 16.10.2024 № 03-11-11/100521). К слову, это не универсальный подход – в разных специальных налоговых режимах даты получения такого вида дохода разнятся.

Благодаря кассовому методу доходы не только могут расти, но и снижаться. Вернули ранее полученную предоплату – доход текущего периода уменьшился (абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, письмо Минфина от 31.10.2014 № 03-11-06/2/55215), а вместе с ним и налоговые обязательства. Предположим, что за счёт такого возврата (или за счёт изменения баланса доходов и расходов в пользу расходов при применении объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов») размер авансового платежа за следующий отчётный период стал меньше, чем за предыдущий. Налоговую декларацию представляют только по окончании года. Как можно до этого момента оповестить налоговый орган об излишне внесённом авансовом платеже? На службе у ИП отрицательное уведомление об исчисленной сумме налога (абз. 5 п. 9 ст. 58 НК РФ). Порядок его заполнения с иллюстративным примером приведён в письме ФНС России от 10.07.2023 № СД-4-3/8716@.

Очень неожиданные доходы

Предприниматели часто допускают фатальную ошибку: полагают, что все доходы, которые они получают, облагаются налогом в рамках УСН. Но, как следует из п. 3 ст. 346.11 НК РФ:

• налогом, уплачиваемым при применении УСН, облагаются только доходы от предпринимательской деятельности;
• из числа предпринимательских доходов под НДФЛ подпадают дивиденды и материальная выгода от экономии на процентах по заёмным средствам (да, её тоже можно получить от бизнес–операций, обратите особое внимание на абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);
• доходы, не связанные с предпринимательством, облагаются налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Болезненным остаётся вопрос о предпринимательском характере доходов от тех видов деятельности, коды которых не указаны у ИП в ЕГРИП. Например, предприниматель заявил код вида деятельности, связанный с оказанием финансовых услуг, а затем занялся ещё и оказанием услуг по переводу с иностранного языка, но не дополнил запись в ЕГРИП нужным кодом вида экономической деятельности. Доходы от переводческих услуг предпринимательские? Они облагаются налогом в рамках УСН или подлежат обложению НДФЛ? Один единственный раз ФНС России высказала мнение, что присвоение индивидуальному предпринимателю какого-либо кода вида деятельности по ОКВЭД не лишает его права на осуществление других видов деятельности (письмо ФНС России от 03.09.2018 № ЕД-19-2/263@), однако Минфин России как до, так и после выхода этого письма ФНС России занимает непоколебимую позицию: только доходы, попадающие под коды ОКВЭД, указанные в ЕГРИП, признаются доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности; остальные следует считать доходами гражданина, облагаемыми налогом на доходы физических лиц в общем порядке (письма Минфина России от 02.10.2020 № 03-04-05/86503, от 16.12.2020 № 03-11-11/110289, от 23.05.2019 № 03-11-11/37248, от 06.03.2019 № 03-11-11/14469, от 22.11.2017 № 03-04-06/77155от 24.10.2014 № 03-11-06/2/53913. Даже суды иногда поддерживают версию финансового ведомства (см., например, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.01.2016 № Ф08-9920/2015 по делу № А32-46885/2014), хотя обычно они не так категорично настроены.

Во избежание ненужных споров разумно дополнить запись в ЕГРИП кодами заявительного типа, соответствующими прогнозам и намерениям ИП относительно его занятий теми или иными видами предпринимательской деятельности.

Ещё сложнее ситуация, когда гражданин, являющийся ИП, или бывший им ранее, продаёт своё имущество. Тут начинается форменная неразбериха – какой же налог нужно уплачивать с дохода от продажи и нужно ли вообще. Вариантов настолько много, что мы решили свести их в таблицу. Читателю остаётся только найти свой:

Если, согласно таблице, доход от продажи имущества облагается налогом на доходы физических лиц, налогоплательщик должен представить в инспекцию налоговую декларацию по НДФЛ не позднее 30 апреля следующего года (п. 1 ст. 229 НК РФ) и самостоятельно уплатить налог (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Ограниченные расходы

Выбирая объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» или будучи вынужденным его применять в случаях, предусмотренных п. 3 ст. 346.14 НК РФ, важно помнить, что перечень расходов в рамках УСН является закрытым.

За бортом, в частности:

• представительские расходы;
• расходы на добровольное страхование имущества и ответственности;
• расходы по набору кадров;
• расходы на информационные услуги (кроме связанных с приобретением основных средств и НМА, включаемых в первоначальную стоимость этих объектов);
• расходы на консультационные и иные аналогичные услуги;
• потери от хищений, виновники которых не установлены;
• суммы безнадёжной дебиторской задолженности;
• расходы в виде премии (скидки), предоставленной ИП покупателю за выполнение им определённых договорных условий;
• единовременные выплаты родителям при рождении (усыновлении/удочерении ребёнка, предусмотренные п. 8 ст. 217 НК РФ;
• компенсации, предусмотренные ст. 312.6 ТК РФ, выплачиваемые дистанционным работникам за использование ими своего оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств;
• суммы пожертвований и др.

Любые экономически оправданные, документально подтверждённые, но не указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ расходы учесть при определении налоговой базы на УСН нельзя (письма Минфина России от 19.08.2024 № 03-11-11/77653, от 16.08.2024 № 03-11-11/77034, п. 11 письма ФНС России от 09.07.2018 № СА-4-7/13130, п. 13 обзора судебной практики, доведённый письмом ФНС от 30.07.2018 № КЧ-4-7/14643).

[1] При продаже имущества предприниматель выступает плательщиком НДС (п. 1 ст. 143 НК РФ). При этом реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них НДС не облагается (пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). Если продажа совершена вне рамок предпринимательства, ИП освобождён от обязанностей уплачивать НДС на основании ст. 145 НК РФ или операция освобождена от этого налога, уплачивать НДС не нужно.

[2] При применении УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов» можно признать расходы, если имущество приобреталось для перепродажи (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Если имущество учитывалось в качестве объектов основных средств, НМА и продаётся при ненулевой налоговой остаточной стоимости, то возможность учёта в её в расходах не предусмотрена (письмо Минфина России от 02.06.2021 № 03-11-06/2/43690).