Ст. 50 ГК РФ закрепляет основной целью деятельности коммерческой организации получение прибыли. Налоговые органы выделяют наличие убытков в налоговой отчетности на протяжении двух и более лет как одно из оснований для проверки (Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, утв. Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@). Но экономическая ситуация не всегда способствует высокой эффективности деятельности, да и в НК РФ содержатся положения, признаваемые за налогоплательщиками право иметь отрицательные результаты деятельности и даже учитывать их в налоговой базе в последующие, более благоприятные с точки зрения прибыльности, периоды.
Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль организаций – это денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Ст. 247 НК РФ раскрывает особенности формирования прибыли для разных организаций (см. таблицу).
Таблица – особенности исчисления налоговой базы
Налогоплательщики
Налоговая база (Прибыль/Убыток)
Кто исчисляет
и платит налог
Российские организации
Доходы за минусом расходов
Самостоятельно
Иностранные организации, имеющие в РФ постоянные представительства
Доходы постоянных представительств минус их же расходы
Самостоятельно
Иные иностранные организации
Доходы, полученные от источников в РФ, не связанные с деятельностью в РФ (см. ст. 309 НК РФ: дивиденды, процентные доходы, продажа акций, доходы от использования прав на РИД (результаты интеллектуальной деятельности), доходы от использования недвижимого имущества (аренда и продажа) и пр.)
Удерживает и платит источник выплаты доходов
Организации – участники консолидированной группы налогоплательщиков (КГН)
Величина совокупной прибыли участников КГН, рассчитанная для каждого участника (п. 1 ст. 278.1 и п. 6 ст. 288 НК РФ)
Ответственный участник КГН
Если в текущем отчетном (налоговом) периоде расходы превысят доходы – имеем убыток, налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ), налог на прибыль платить не нужно, более того, убытком можно будет уменьшить прибыль следующих периодов (п. 1 ст. 283 НК РФ).
Такие правила
Однако и здесь есть нюансы: убытки от некоторых операций и видов деятельности признаются по особым правилам, в таблице представлены особенности.
Таблица – особенности признания убытков
Нормы НК РФ
Что регулируют
Порядок учета убытков
Ст. 264.1
Расходы по приобретению прав на земельные участки
Убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов равными долями в течение не менее 5 лет (с учетом срока фактического владения участком) либо в размере не более 30 % налоговой базы текущего (отчетного) периода
Ст. 268, п.3
Реализация амортизируемого имущества
Убыток от реализации амортизируемого имущества включается в прочие расходы равными долями в течение оставшегося срока полезного использования
Ст. 268.1
Приобретение и продажа предприятия как имущественного комплекса
Убыток от реализации предприятия как имущественного комплекса можно переносить на будущее в размере не более 50 % налоговой базы текущего (отчетного) периода
Ст. 274
Общий порядок исчисления налоговой базы
Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от 20 %, определяется отдельно, при определении общей налоговой базы такие убытки не учитываются
Ст. 275.1
Использование объектов обслуживающих производств и хозяйств (ОПХ)¹
Налоговая база определяется отдельно от основной, убыток можно признать, если расходы не превышают аналогичные расходы специализированных организаций, в противном случае убытком можно уменьшать прибыль ОПХ в течение не более 10 лет
Ст. 275.2
Деятельность, связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении
Убыток переносится на будущее и признается расходом в размере не более 50 % налоговой базы текущего (отчетного) периода
Ст. 278.1
Налоговая база у участников КГН
Убытки, полученные участниками КГН в отчетном (налоговом) периоде, подлежат суммированию. Убытки могут уменьшить текущую консолидированную налоговую базу не более чем наполовину (50 %)
Ст. 278.2
Налоговая база у участников договора инвестиционного товарищества
Убытки инвестиционного товарищества распределяются между участниками договора инвестиционного товарищества пропорционально доле участия и переносятся на будущее согласно ст. 283 НК РФ
Ст. 279
Уступка (переуступка) права требования
Порядок признания убытка зависит от даты переуступки – до наступления платежа (убыток признается частично) и после наступления платежа (убыток признается полностью)
Сноска ¹: Объекты ОПХ – это: подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам (Письмо Минфина от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3843).
Классификация убытков
Убытки, получаемые налогоплательщиком, классифицируются по следующим основаниям:
1. Включение в общую налоговую базу
Включаются
Не включаются
Убытки деятельности, облагаемой по ставке 20 %
Убытки деятельности, облагаемой иными, отличными от 20 %, ставками
Убытки деятельности, связанной с использованием ОПХ
Убытки операций с ЦБ, не обращающимися на организованном рынке
2. Отношение к текущему периоду
Относятся
Не относятся
Убытки по операциям текущего периода
Убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде (включаются в состав внереализационных расходов)
3. Возможность переноса на будущее
Переносятся
Не переносятся
Переносятся в особом порядке
Убытки по деятельности, облагаемой по ставке 20 %
Убытки, полученные от деятельности, полностью облагаемой по ставке 0 % (ст. 284 НК РФ): организации образовательные, медицинские, сельскохозяйственные, социального обслуживания, операторы ТКО (твердые коммунальные отходы), резиденты Сколково и др.
Убытки от реализации права на земельный участок
Убытки от реализации амортизируемого имущества
Убытки по деятельности, связанной с использованием ОПХ
Убытки операций с ЦБ
4. Режим налогообложения
Общая система налогообложения
Упрощенная система налогообложения
Принимаются убытки по налоговым базам с различными налоговыми ставками, по разным видам деятельности, убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (ошибки и пропуски), убытки прошлых лет, сформированные в прошлых периодах
Принимаются убытки как финансовый результат деятельности всей организации
Классификационные признаки можно продолжить, но даже на основе представленных видны сложность и многообразие требований Налогового кодекса в учете финансовых результатов.
Подключите удобную электронную отчётность
Сервисы для онлайн-отчётности с техподдержкой 24/7 и полезными сервисами для бухгалтера
