Налоговая оговорка: преимущества и недостатки

Автор: Ольга Бондаренко, аттестованный аудитор и консультант по налогам и сборам, член научно-экспертного и учебно-методического советов Палаты налоговых консультантов России, бизнес-тренер МВА, к. ю. н., доцент.

Налоговая оговорка – это условие в договоре, которое фиксирует налоговые обязанности каждой стороны, что позволяет предотвратить возможные разногласия сторон и снизить налоговые риски по сделке.

Важно помнить, что изменить правила налогообложения, установленные действующим законодательством, не представляется возможным, так как основной принцип гражданского права – свобода договора, к налоговым правоотношениям неприменим (п. 1 ст. 1, п. 3 ст. 2, п. 4 ст. 421 ГК РФ). Условия договора, которые противоречат действующему законодательству, ничтожны и юридических последствий не несут (п. 1 ст. 167, п. 2 ст. 168 ГК РФ).

Как правило, налоговая оговорка формулируется в произвольной форме исходя из тех или иных условий сделки и требований законодательства.

Чаще всего стороны договариваются, что каждая из них самостоятельно, за свой счет и в срок уплачивает налоги и сборы, которые она обязана уплатить в связи с настоящей сделкой согласно требованиям налогового законодательства.

Достаточно часто есть смысл более детально прописать обязанности и гарантии сторон в части уплаты налогов и сборов.

Оговорка о косвенных налогах, которые влияют на сумму, которую должен заплатить покупатель

Важно четко определить, какую сумму по договору покупатель должен уплатить продавцу, выделив налог (НДС или акциз) и его ставку, дополнительно указав, что он уже включен в цену товара (работ, услуг, имущественных прав) или указывается отдельно (п. 1 ст. 168, п. 1 ст. 198 НК РФ). Оговорку следует сделать и в том случае, когда сделка не подлежит обложению НДС.

Оговорка о разграничении обязанностей сторон по уплате налогов

В международных договорах в оговорке закрепляют, кто из участников сделки в какой стране, какие платежи осуществляет. При осуществлении сделки на территории России такая оговорка применяется в случае, когда налоговое законодательство не возлагает обязанность по уплате налога или сбора на конкретное лицо и платеж может совершить любой участник сделки. Например, при уплате госпошлины при ряде сделок.

Оговорка об удержании налога налоговым агентом

Несомненно, что если вы налоговый агент по тому или иному налогу, например, налогу на прибыль организаций, НДС, НДФЛ, иным налогам и сборам, то обязаны соответствующую сумму налога по договору перечислить в бюджет. Логично так же подлежащую перечислению сумму сразу удержать при перечислении денежных средств контрагенту. Но для контрагента это достаточно часто бывает полной неожиданностью или договор составлен так, что удержание произвести не представляется возможным.

В целях предотвращения конфликтов интересов сторон сделки и (или) финансовых потерь, многие, например, при заключении международных договоров, делают оговорку, что вознаграждение по договору подлежит перечислению зарубежному контрагенты за вычетом налогов и сборов, подлежащих уплате по сделке на территории РФ.

Оговорка о гарантиях соблюдения налогового законодательства

В силу статьи 431.2 ГК РФ, сторона, которая при заключении договора либо до или после его заключения дала другой стороне недостоверные заверения об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения, обязана возместить другой стороне по ее требованию убытки, причиненные недостоверностью таких заверений, или уплатить предусмотренную договором неустойку. Конечно, предполагается, что сторона, предоставившая недостоверные заверения, знала, что другая сторона будет полагаться на такие заверения.

Все прекрасно знают, что если контрагент по договору вздумает не платить налоги и сборы в соответствие с действующим законодательством, то налоговые риски неизбежно возникнут у другого участника сделки.

Поэтому, логично при заключении договора, все же получить от контрагента заверения, что он гарантирует соблюдение налогового законодательства при исполнении сделки.

Оговорка о возмещении потерь по налогам, пеням и штрафам

Цель такой оговорки заключается в том, чтобы упростить возможность взыскания в суде возможного ущерба (дополнительно начисленные налоги, пени, штрафы), который у вас возникает из-за ненадлежащего выполнения контрагентом своих обязанностей (ст. 406.1, ст. 431.2 ГК РФ).

Раньше без оговорки взыскать с партнера налоговые убытки не получалось. Практика складывалась не в пользу организаций (определение Верховного суда от 11.06.2020 № 302-ЭС20-7596, постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.11.2019 № Ф02-5752/2019). Впервые удалось отстоять право на взыскание налоговых убытков с недобросовестного контрагента в 2021 году. Верховный суд поддержал организацию, хотя в договоре отсутствовала налоговая оговорка (определение Верховного суда от 02.09.2021 № 302-ЭС21-5294).

В последнее время налоговые органы пристальное внимание обращают на налоговые оговорки в договорах

Интерес к оговоркам в первую очередь обосновывается тем, что налоговые органы сейчас ратуют за налоговую чистоту бизнеса. Любые налоговые оговорки преследуют основную цель – снижение налоговых рисков.

Если контрагент не возражает, включите в договор условия о налоговой оговорке. В какой-то мере это позволит снизить налоговые риски, да и вы заслужите дополнительную благосклонность контролирующих органов, проявив добросовестность и разумную осторожность.

Таким образом, в применении налоговых оговорок больше преимуществ, чем недостатков.

К недостаткам разве что можно отнести наличие дополнительной ответственности у того, кто ручается возместить возможный ущерб (дополнительно начисленные налоги, пени, штрафы), который может возникнуть из-за ненадлежащего выполнения его же обязанностей. Но для добросовестных налогоплательщиков, которые четко исполняют свои обязанности, риски в этой части отсутствуют вообще.

Некоторые коллеги начали на практике сталкиваться с тем, что контролирующие органы трактуют отсутствие налоговой оговорки, как отсутствие должной осмотрительности участников сделки при выборе контрагентов. Однако, это не так, как предусматривать в договоре налоговую оговорку – ваше право, а не обязанность (ст. 421 ГК РФ, постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.07.2018 № Ф09-4200/18). Но, согласитесь, что проявление осмотрительности, в том числе и посредством включения в договор налоговых оговорок никогда не будет лишней.