Налоговая реформа: изменения по налогу на прибыль, имущественным налогам, новый туристический налог

Марина Климова - налоговый консультант, преподаватель ИПБ России, Палаты налоговых консультантов. Опыт консультирования более 20 лет. Автор более 70 книг и более 200 публикаций по проблемам налогообложения, бухучета и трудового права, включенных в различные правовые базы. к.э.н.

• Главные новации по налогу на прибыль организаций
• Туристический налог
• Имущественные налоги

Главные новации по налогу на прибыль организаций

В 2025 г. налогоплательщики войдут с новыми налоговыми ставками.

Базовая ставка налога на прибыль устанавливается в размере 25%, из них 7% (8% в 2025–2030 годах) зачисляется в федеральный бюджет, остальные 18% (17% в 2025–2030 годах) подлежат зачислению в бюджет субъекта РФ (п. 1, п. 1.4, п. 1.6, пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ в ред., действующей с 01.01.2025).

Повышена ставка и для российских аккредитованных IT-компаний, которым в 2025–2030 годах придётся платить налог на прибыль по ставке 5% (п. 1.15 ст. 284 НК РФ), причём вся сумма налога подлежит зачислению в федеральный бюджет. Если IT-компания создана (или будет создана) в результате реорганизации, она также может применять пониженную ставку налога на прибыль на условиях ст. 7 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ.

Увеличение налоговых ставок не только скажется на уровне налоговой нагрузки, но и потребует проведения корректировки величин ОНО и ОНА в бухучёте организации, применяющей ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций». Согласно п. 14 и 15 указанного Стандарта в случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах величины ОНА и ОНО подлежат пересчёту на дату, предшествующую дате начала применения изменённых ставок с отнесением возникшей в результате пересчёта разницы на счёт учёта прибылей и убытков. Получается, что корректировки нужно провести на 31.12.2024 и оформить проводками по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счётом 99 «Прибыли и убытки».

Покажем на примере. Пусть величина ОНО по состоянию на конец 2024 г. числится в размере 500 000 руб., а ОНА равняется на эту дату 450 000 руб. Тогда:

Интересно также, что на фоне роста налоговых ставок явно прослеживается поддержка отдельных категорий налогоплательщиков. Так, вводится федеральный инвестиционный налоговый вычет (в НК РФ появится ст. 286.2), который позволит налогоплательщику снизить свои налоговые платежи по налогу на прибыль на часть стоимости инвестиций в основные средства и нематериальные активы. Детали, необходимые для применения вычета, должно определить Правительство РФ.

Кроме того, в новой редакции НК РФ находит развитие практика списания отдельных расходов с повышающим коэффициентом. Вот что ждёт нас с 2025 г.:

Последний из указанных в таблице случаев касается весьма широкого круга лиц. Получается, что если вы купили лицензию на российскую программу для ЭВМ или базу данных и потратили 100 000 руб., то списать в целях налогообложения прибыли вы сможете 200 000 руб.

Отметим ещё одно новшество: временный порядок налогового учёта курсовых разниц сохранён до окончания 2027 г. (пп. 7.1 п. 4 ст. 271, пп. 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ в ред., действующей с 01.01.2025).

Туристический налог

В налоговой системе РФ с 2025 г. появляется новый местный налог – туристический (НК РФ дополняется гл. 33.1 НК РФ). Он приходит на смену курортному сбору и в отличие от него может вводиться в любом регионе РФ по решению муниципальных органов власти, а в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе – законами этих субъектов РФ.

Администрированием налога займётся ФНС России.

Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, оказывающие услуги по предоставлению мест для временного проживания гостей в средствах размещения, принадлежащих налогоплательщику на любом законном основании. Таким образом, представители этого бизнеса становятся не операторами (кем они являлись в отношении курортного сбора), а именно налогоплательщиками.

За налоговую базу принимается стоимость оказываемой услуги по проживанию без учёта НДС. В расчётных документах сумма налога должна будет выделяться отдельной строкой и фактическое налоговое бремя ляжет на гостя. Минимальная сумма налога – 100 руб. за день проживания; налоговые ставки в пределах, определённых ст. 418.5 НК РФ, установят местные власти.

Суммы налога ни в доход, ни в расходы налогоплательщика в налоговом учёте не включаются.

Уплата туристического налога в бюджет будет осуществляться поквартально, причём вне ЕНП (п. 1 ст. 58, ст. 418.8 НК РФ в ред., действующей с 01.01.2025).

Также налогоплательщику предстоит ежеквартально представлять в налоговый орган (органы) по месту нахождения средств размещения декларацию (декларации) по туристическому налогу, которая, как и отчёт по любому другому налогу, будет подвергаться камеральной проверке.

Согласно положениям Бюджетного Кодекса РФ (в ред., действующей с 2025 г.) туристический налог будет полностью зачисляться в бюджеты городских поселений, городских округов, внутригородских районов, сельских поселений, муниципальных округов в зависимости от территориального деления или муниципальных районов (в части налога, взимаемого на межселенных территориях). Это практически гарантирует особо ревностное отношение местных налоговых органов к задекларированным суммам.

В этой связи обращают на себя внимание нормы п. 2 и 3 ст. 418.4 НК РФ, предусматривающие, что налог не уплачивается в отношении стоимости проживания граждан, относящихся к отдельным категориям. В их числе лица, удостоенные званий Героя Советского Союза, Героя Российской Федерации, Героя Труда; участники и инвалиды ВОВ и СВО, ветераны и инвалиды других боевых действий; инвалиды I и II групп, инвалиды с детства, дети-инвалиды и ряд других социальных групп, определённых как п. 2 ст. 418.4 НК РФ, так и – дополнительно – местными НПА. Причём оговаривается, что стоимость оказанных им услуг не облагается налогом только при условии предоставления налогоплательщику документов, подтверждающих соответствующий статус физического лица. Очевидно, что как при камеральной, так и при выездной проверке налоговый орган захочет убедиться в обоснованности снижения налоговой базы, а значит, местам размещения придётся не просто просматривать, а копировать и хранить в течение 5 лет (согласно пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ) документы, удостоверяющие особый статус гостей. К слову, НК РФ не обязывает отель или иного налогоплательщика оповещать гостя о его праве проживать без включения налога в счёт, но граждане и «сами с усами». Практика курортного сбора уже показала, каким адом сбор, обработка, систематизация и хранение таких документов могут обернуться для бизнеса.

Интересно, а вправе ли налоговые органы истребовать копии этих документов у налогоплательщиков в ходе камеральной проверки? Мы полагаем, что нет. И вот почему. Все случаи истребования документов в рамках камерального контроля строго определены ст. 88 НК РФ. Один из них предусмотрен п. 6 – право требовать у налогоплательщика–организации или у налогоплательщика–ИП представить документы, подтверждающие применённые налоговые льготы. Но является ли невключение в налоговую базу по туристическому налогу стоимости проживания вышеозначенных граждан льготой? Явно нет. Льготами по налогам ст. 56 НК РФ признает предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере. Но это же не наш случай. Тут выгоду получает гость (он заплатит меньше), а все налогоплательщики туристического налога находятся в равных условиях. Поэтому, на наш взгляд, истребовать документы, подтверждающие статус гостя, при камеральной проверке декларации по туристическому налогу неправомерно. Правда, можно требовать пояснений, но только если в ходе КНП выявлены ошибки и (или) противоречия в налоговой декларации (п. 3 ст. 88 НК РФ). Мы пока не знаем, как именно будет выглядеть бланк декларации, поэтому сложно предположить, позволит ли она «подсвечивать» некие ошибки и противоречия. При выездной проверке интерес контролёров к документам, обосновывающим формирование налоговой базы за проверяемый период, закон не ограничивает.

Имущественные налоги

С 1 января 2025 года изменится налогообложение налогом на имущество и земельным налогом отдельных видов недвижимости. Рассмотрим нововведения, касающиеся хозяйствующих субъектов.

Для объектов капитального строительства, кадастровая стоимость каждого из которых превышает 300 млн руб., максимальное значение налоговой ставки может составить 2,5% (п. 1.3 ст. 380 НК РФ применительно к налогу на имущество организаций и пп. 2.1 п. 2 ст. 406 НК РФ применительно к налогу на имущество физлиц (в ред., действующей с 01.01.2025)). Какой именно она будет, определят региональные власти, но раньше «потолок» был на уровне 2%.

Для земельных участков кадастровой стоимостью более 300 млн руб. предельное значение ставки земельного налога увеличивается с 0,3% до 1,5% (п. 1 ст. 394 НК РФ в ред., действующей с 01.01.2025). Это касается следующих видов земельных участков в соответствующей ценовой категории:

• занятых жилищным фондом и (или) объектами инженерной инфраструктурой жилищно-коммунального комплекса;
• приобретённых (предоставленных) для жилищного строительства;
• не используемых в предпринимательской деятельности, приобретённых (предоставленных) для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства или огородничества, а также земельных участков общего назначения.

Кроме того, с учётом новой редакции абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ под ставку земельного налога до 1,5% будут попадать земельные участки, приобретённые для ИЖС, но используемые в предпринимательской деятельности. Например, если обнаружится, что в жилом доме на таком участке де-факто разместили гостиницу, спа, тату-салон, ателье, магазин и т.п., то налог рассчитают, как для «прочих» земельных участков по ставке, предусмотренной пп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ. Если такой участок принадлежит организации, то доначисление налога по ставке до 1,5% практически гарантировано ввиду однозначной позиции налоговых органов: они исходят из того, что участок безальтернативно используется для предпринимательства в силу своей принадлежности (см., например, письмо ФНС России от 15.09.2021 № БС-4-21/13121@, п. 2 письма ФНС России от 02.05.2024 № СД-4-21/5182@). Нередко налоговиков поддерживают и суды (в частности, определение ВС РФ от 09.02.2024 № 305-ЭС24-559 по делу № А41-2291/2023). Названные новые нормы ст. 394 НК РФ призваны упрочить позиции налоговых органов в таких спорах.