Марина Климова — налоговый консультант, преподаватель ИПБ России, Палаты налоговых консультантов. Опыт консультирования более 20 лет. Автор более 70 книг и более 200 публикаций по проблемам налогообложения, бухучета и трудового права, включенных в различные правовые базы. к.э.н.
Причины имущественных потерь организации могут быть весьма разнообразными, и чтобы не допустить ошибку при их отражении в налоговом учёте, нужно чётко разграничить случаи, с которыми может столкнуться налогоплательщик.
К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утверждённых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Под естественной убылью товарно-материальных ценностей понимают потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых для целей налогообложения нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Виновники таких потерь заведомо отсутствуют и искать их не нужно, однако НК РФ обуславливает списание этих потерь в составе материальных расходов соблюдением установленных норм.
Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли (утв. приказом Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95) разъясняют:
Если в целях бухучёта такие нормы организация может устанавливать самостоятельно (естественно, они должны быть мотивированы), то в налоговом учёте компания ограничена именно положениями отраслевых НПА.
Разработка и утверждение норм естественной убыли осуществляется в порядке, предусмотренном постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 № 814. В настоящее время утверждённых различными министерствами и ведомствами норм множество, но многие из них старше самого постановления Правительства № 814. Это не означает, что они недействующие: Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ (ст. 7) определил, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном в соответствии с НК РФ, применяются нормы, утверждённые ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.
Главное помнить: если нормы естественной убыли не утверждены НПА, то потери при хранении и транспортировке не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ (письмо Минфина России от 28.08.2024 № 03-03-06/1/81274).
К естественной убыли не следует относить технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования; потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь. Квалификация потерь зависит от причины их возникновения.
Сверхнормативные потери при хранении и транспортировке запасов могут быть учтены в целях налогообложения по другим статьям затрат при должном выяснении причин и документальном оформлении.
Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий таких событий включаются в состав внереализационных расходов на основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ. К таким потерям, в частности, относится стоимость уничтоженных или испорченных запасов, товаров, материалов и иного имущества, принадлежащего организации.
В ситуации, связанной с ЧС, всё равно продолжает действовать требование НК РФ об экономической обоснованности расходов и их документальном подтверждении. Налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля имеют полное право удостовериться в том, что потери действительно имели место, причем при обстоятельствах, обозначенных налогоплательщиком. Если должного подтверждения не будет, проверяющие вправе счесть, что ценности вовсе не утрачены при чрезвычайных обстоятельствах, а каким-то образом реализованы или потеряны налогоплательщиком по неизвестным причинам, а сам он пытается уклониться от уплаты налогов.
Так, утрата имущества по причинам, не зависящим от воли налогоплательщика, не создаёт объекта обложения НДС – такие события не квалифицируются как реализация (п. 1 ст. 146 НК РФ), однако Пленум ВАС РФ констатировал, что налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, именно он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата. Если не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, он обязан исчислить НДС в порядке, установленном для случаев безвозмездной реализации имущества (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). Возможность признания убытка и статья расходов поставлены в зависимость от причин произошедшего и от результатов расследования таких причин налогоплательщиком и компетентными органами (письмо Минфина России от 24.04.2025 № 03-03-06/1/41309).
Пример 1:
Налогоплательщик списал потери ТМЦ от пожара, однако ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе обжалования решения инспекции в вышестоящий налоговый орган и в суд он не представил документы, подтверждающие причинённый ущерб от пожара, в том числе первичные документы по уничтоженному товару, инвентаризационные документы, справку о причинах пожара и т.д. В такой ситуации в признании внереализационного убытка налогоплательщику отказали как налоговые органы, так и суды.
(По материалам постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.02.2025 № Ф04-5991/2024 по делу № А45-18893/2023)
Пример 2:
Налогоплательщик зафиксировал в ходе инвентаризации недостачу нефтепродуктов на сумму 11,5 млн. руб.
Во внутренних документах причиной потерь была обозначена утечка вследствие разгерметизации нефтепровода из-за сильных морозов.
Убыток был списан в налоговом учёте.
При проверке налоговый орган счёл, что обстоятельства ЧС не доказаны и произвёл доначисление налога на прибыль и НДС.
Попытка оспорить решение инспекции в суде провалилась. Суды указали, что поскольку потери существенно превышали нормы естественной убыли нефтепродуктов, организация обязана была немедленно оповестить в установленном порядке соответствующие органы государственной власти и органы местного самоуправления о факте разлива нефти и нефтепродуктов и организовывать работу по локализации, ликвидации последствий утечки, а также расследование причин аварии на опасном производственном объекте. Ни один из соответствующих органов, в сфере деятельности которого находится контроль за фактами чрезвычайных ситуаций такого рода (Ростехнадзор, Росприроднадзор, ГО и ЧС, медслужба, должностные лица, аварийно-спасательные формирования, организации и службы, ответственные за выполнение мероприятий по локализации и ликвидации аварийной ситуации), не подтвердили факт разлива нефтепродуктов на объекте общества, напротив, указав, что сообщений и обращений от общества о ЧС в указанный период не поступало. Доказательств организации работы устранению последствий аварии и расследованию её причин налогоплательщиком не представлено. Налоговый орган исследовал также сводку погоды за указанный период и выявил, что морозов, которые были обозначены налогоплательщиком как причина разгерметизации нефтепровода, не было – температура не опускалась ниже –3° С.
Таким образом, налогоплательщик не представил обоснования потерь, а проверяющие, напротив, собрали доказательства их отсутствия (по крайней мере по причине ЧС). Суды поддержали выводы налогового органа.
(по материалам постановления Арбитражного суда Центрального округа от 19.09.2022 № Ф10-3486/2022 по делу № А64-8131/2021)
В последние годы многократно участились случаи незаконного вмешательства и террористических атак на объекты разных организаций. Возникающие потери и расходы на ликвидацию последствий можно учитывать как потери от ЧС. По фактам ущерба необходимо составлять документы внеплановой инвентаризации, акты на списание утраченного имущества, обращаться в компетентные органы с целью возбуждения уголовных дел по признакам преступления, предусмотренного ст. 205 «Террористический акт» УК РФ. При должном документальном подтверждении убытки от ЧС признаются внереализационными расходами периода, в котором произошла чрезвычайная ситуация (её предотвращение или ликвидация её последствий, письма Минфина России от 30.01.2026 № 03-03-06/1/6548, от 12.05.2025 № 03-03-06/1/46192).
ГК РФ и ТК РФ предусматривают процедуры выявления ущерба, его оценки и установления виновных лиц в рамках трудовых и гражданско-правовых отношений.
Виновник причинения вреда имуществу (в т.ч. в результате хищения) может быть также установлен судом.
Во всех случаях, когда так или иначе виновник известен, при списании в налоговом учёте убытка от хищений организации необходимо учесть следующее:
Совсем по-другому обстоят дела, если виновник не очевиден.
Пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ приравнивает к внереализационным расходам, в частности, убытки от хищений, виновники которых не установлены. Факт отсутствия виновных лиц – предупреждает норма – должен быть документально подтверждён уполномоченным органом государственной власти (см. также письмо Минфина России от 19.12.2025 № 03-03-06/1/123900).
Выявив факт хищения, организация должна незамедлительно провести внеплановую инвентаризацию (пп. «д» п. 16 ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация»), а затем обратиться с заявлением о преступлении или об административном правонарушении в территориальный орган МВД России (п. 8, 9 Инструкции о порядке приёма, регистрации и разрешения в территориальных органах МВД РФ заявлений и сообщений о преступлениях, об административных правонарушениях, о происшествиях, утв. приказом МВД России от 29.08.2014 № 736).
Если уголовное дело возбуждено, то предварительное расследование по нему может быть приостановлено по одному из оснований, перечисленных в ч. 1 ст. 208 УПК РФ, в частности, ввиду того, что лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено. Приостановление оформляется постановлением о приостановлении производства дознания (предварительного следствия) (ч. 2 ст. 208 УПК РФ). В документе обязательно указывается причина приостановления, и бухгалтеру нужно убедиться, что приведено именно подходящее под формулировку пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ основание. Не сумев установить подозреваемого, следователь прекратит уголовное дело в связи с истечение сроков давности уголовного преследования. Такое решение оформляется постановлением следователя (пп. 3 ч. 1 ст. 24, ч. 1 ст. 213 УПК РФ). Когда деяние имеет признаки не преступления, а административного правонарушения, должностным лицом ОВД рассматривается вопрос о возбуждении дела об административном правонарушении (ст. 28.1 КоАП РФ). При положительном решении проводится административное расследование, но если оно не позволило установить фигуранта, то дело прекращается за давностью привлечения к административной ответственности через 90 дней (ст. 4.5, п. 6 ч. 1 ст. 24.5 КоАП РФ). Прекращение оформляется постановлением органа полиции (ч. 1 ст. 28.9 КоАП РФ).
При наличии любого из вышеперечисленных постановлений убыток от хищения, виновник которого сохранил инкогнито, может быть признан в периоде, к которому относится факт хищения (письма Минфина России от 09.10.2024 № 03-03-06/1/97745, от 30.01.2026 № 03-03-06/1/6548). Если нужного документального подтверждения нет, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ неприменим, а кроме того, придётся начислить НДС в отношении стоимости утраченных ценностей как при их безвозмездной реализации (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).
Зачастую налогоплательщик, пострадавший от хищения, не обращается в полицию, полагая, что и так может учесть потери в целях налогообложения. Например, некоторые компании разрабатывают свои методики в этой сфере и какой-то процент потерь товарно-материальных ценностей считают приемлемым, ища баланс между расходами на охрану имущества и потерями от его утраты. Создание своей методики – право хозяйствующего субъекта, но, к сожалению, готовность к потерям и их оправданность для целей налогообложения – не одно и то же.
Орган МВД может отказать в возбуждении дела, в том числе ввиду отсутствия события преступления (пп. 2 ч. 1 ст. 24 УПК РФ) или отсутствия события административного правонарушения (пп. 1 ч. 1 ст. 24.5 КоАП РФ). Это типичная проблема для компаний, где товарные потери систематически возникают как в результате краж в торговых залах, на складах, так и в результате потребления товаров прямо в торговом зале без их оплаты на фоне отсутствия материально ответственных лиц и слабой организации инвентаризаций. Органы дознания в подобных случаях приходят к выводу, что факт недостачи не вообще установлен либо недостача могла образоваться из-за неустановленных и непредотвращенных краж товаров, совершённых неопределённым кругом лиц и в неустановленное время, вследствие чего невозможно определить, составляет каждая недостача самостоятельный случай хищения или нет, т.е. не имеется данных, указывающих на совершение конкретного преступления, которое можно было бы расследовать.
Отказное постановление никак не получится приравнять к документу уполномоченного органа государственной власти, подтверждающему факт отсутствия виновных лиц, а значит, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ в такой ситуации неприменим.
Закон не запрещает списать потери от не выявленных хищений в составе других внереализационных расходов (убытков, решение ВАС РФ от 04.12.2013 № ВАС-13048/13, определение КС РФ от 24.09.2012 № 1543-О, письмо ФНС России от 05.02.2024 № СД-2-3/1529). При этом затраты должны отвечать требованиям ст. 252 НК РФ, в т.ч. требованию экономической оправданности. На практике суды обычно вменяют налогоплательщикам ненадлежащую организацию хозяйственной деятельности, наличие субъективных причин недосмотра, необращение или несвоевременное обращение в органы внутренних дел, и отказывают в учёте убытков, а также предлагают начислить со стоимости утраченного имущества НДС как при его безвозмездной реализации (см. определение ВАС РФ от 07.05.2008 № 5854/08 по делу № А40-75619/06-75-452, определение ВС РФ от 14.01.2021 № 304-ЭС20-21549 по делу № А45-21326/2019, определение СКЭС ВС РФ от 27.09.2024 № 308-ЭС24-9158 по делу № А63-9805/2021 (определением ВС РФ от 11.02.2025 № 379-ПЭК24 отказано в передаче надзорной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Президиума ВС РФ, п. 2 обзора правовых позиций, отражённых в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в III кв. 2024 года по вопросам налогообложения (доведён письмом ФНС России от 15.11.2024 № БВ-4-7/13022).
Возможности плательщиков ЕСХН ограничены списанием потерь в пределах норм естественной убыли и технологических потерь в рамках материальных расходов; потерь от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в пределах норм, утв. постановлениями Правительства РФ от 10.06.2010 № 431, от 15.07.2009 № 560; потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией их последствий (пп. 5, 42, 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).
«Упрощенцам», выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, до 2026 г. было доступно списание только потерь в пределах норм естественной убыли и технологических потерь (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). С 2026 г. благодаря введению пп. 45 п. 1 ст. 346.16 НК РФ их возможности сравнялись с налогоплательщиками налога на прибыль организаций. Убытки списываются на тех же условиях, что и при применении ОСН.
Налогоплательщики, перешедшие на АУСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов», имеют право учитывать практически все расходы при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 3, 4 ст. 6 Федерального закона от 25.02.2022 № 17-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «АУСН». Им для успешного признания материальных потерь разного толка следует придерживаться рассмотренных нами правил.
и получайте новости первыми!