Марина Климова — налоговый консультант, преподаватель ИПБ России, Палаты налоговых консультантов. Опыт консультирования более 20 лет. Автор более 70 книг и более 200 публикаций по проблемам налогообложения, бухучета и трудового права, включенных в различные правовые базы. к.э.н.
Большинство работодателей поощряет своих работников премиальными выплатами, однако ненадлежаще организованная система премирования порождает серьёзные негативные последствия как в сфере труда, так и в налоговой.
Разберёмся, какие ключевые моменты следует учесть при составлении Положения о премировании (иного аналогичного локального нормативного акта), чтобы их предотвратить.
Премии, согласно ст. 129 ТК РФ, являются составляющей заработной платы.
Эта же норма оговаривает, что премии относятся к стимулирующим выплатам, поощрениям. Из этого следует, что премия не может подменять собой оплату за отработанное время или выполненную работу. Например, выполнение дополнительных функций по другой должности должно оформляться совмещением с соответствующей оплатой, а не компенсироваться премиями (письмо Роструда от 27.06.2023 № ПГ/13034-6-1).
ТК РФ не принуждает работодателя создавать систему премирования – это остаётся на его усмотрение, но если такой вариант поощрения работников предусматривается, то в первую очередь стоит обозначить, что выплата премий – не безусловная обязанность компании или ИП (см. определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда РФ от 27.11.2017 № 69-КГ17-22). Для трудового договора и локальных нормативных актов подойдут формулировки, например, такого типа: «помимо оклада работнику могут производиться иные выплаты в соответствии с локальными актами организации, регулирующими оплату труда», «в организации могут выплачиваться премии, предусмотренные системой премирования», «назначение премии осуществляется приказом (распоряжением) руководителя, который может издаваться при выполнении таких-то условий», «работодатель может принять решение о выплате такой-то премии при таких-то условиях» и т.п. При более многообещающих, обязывающих, гарантирующих формулировках у сотрудников появляются обоснованные ожидания премий и отказ в их начислении и выплате уже не будет правомерным.
Трудовым законодательством также допускается установление окладов (тарифных ставок) как составных частей заработной платы работников в размере ниже МРОТ (ст. 133 ТК РФ, письмо Минтруда России от 05.06.2018 № 14-0/10/В-4085). В то же время непреложно требование ст. 133 ТК РФ: месячная заработная плата работника, полностью отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже МРОТ. Его выполнение может быть обеспечено за счёт добавления к окладу (тарифной ставке) гарантированных дополнительных выплат. Это могут быть и премии, но в этом случае решение об их начислении должно приниматься с учётом требования ст. 133 ТК РФ.
Другая статья ТК РФ, 135-я, гласит, что заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Это, в частности, означает, что в трудовом договоре должно быть прямое или косвенное указание на систему премирования, если она введена работодателем (см. также абз. 5 ч. 2 ст. 57 ТК РФ, письмо Минтруда России от 25.02.2019 № 14-1/ООГ-1107). Мы считаем, что непосредственное перечисление различных видов премий в трудовом договоре – не самое разумное решение. Пойдя по этому пути и попытавшись в дальнейшем пересмотреть систему премиальных выплат, работодатель рискует столкнуться с противодействием второй стороны трудового договора. Гораздо эффективное предусмотреть в трудовом договоре ссылку на локальный акт, которым установлена система премирования.
У любого работодателя должны быть утверждены Правила внутреннего трудового распорядка (ПВТР). Это многофункциональный локальный нормативный акт, с которым, к слову, при приёме на работу (до подписания трудового договора) под роспись следует ознакомить каждого нового сотрудника (ст. 68 ТК РФ). В ПВТР включается раздел о мерах поощрения (ст. 189 ТК РФ), хотя порядок премирования в этом ЛНА можно подробно не раскрывать, а сделать отсылку на тематический локальный нормативный акт, например, на Положение о премировании (см. разделы «Обязательные и допустимые условия ПВТР», «Особенности формирования раздела ПВТР о заработной плате» Приказа Роструда от 11.11.2022 № 253).
Детально система премирования может быть расписана в Положении о премировании, Положении об оплате труда, ЛНА с любым другим подходящим наименованием (далее мы будем условно называть его Положением о премировании). Главное, чтобы содержание и структура этого документа соответствовали требованиям ст. 135 ТК РФ: необходимо перечислить виды премий и их размеры, сроки, основания и условия выплаты, в том числе с учётом качества, эффективности и продолжительности работы сотрудника, наличия или отсутствия у него дисциплинарного взыскания и других показателей. Рекомендуем применительно к каждому виду премий отметить, для какой категории работников он предназначен, каков источник премирования, на какие выплаты начисляется премия.
Работодатель–микропредприятие и работодатель–НКО вправе отказаться полностью или частично от принятия ЛНА, содержащих нормы трудового права (ПВТР, Положения об оплате труда, Положения о премировании и др.). Тогда он должен включить необходимые условия в трудовые договоры (ст. 309.2 ТК РФ). Типовая форма трудового договора для таких работодателей есть в постановлении Правительства РФ от 27.08.2016 № 858; раздел об оплате труда и премировании в этом бланке предусмотрен.
Закон (ст. 132 ТК РФ) запрещает какую бы то ни было дискриминацию при установлении и изменении условий оплаты труда. Поэтому устанавливать, как в Положении, так и в приказе, дифференцированные размеры премий разным сотрудникам без должного обоснования недопустимо. Так, Конституционный суд РФ регулярно обращает внимание на то, что всем работникам, полностью отработавшим определённый календарный период и достигшим одинаковых показателей, премиальные выплаты по результатам работы за данный период должны производиться на равных условиях, а размер таких выплат различным работникам должен быть сопоставимым (см., например, определение КС РФ от 28.03.2024 № 756-О, от 18.01.2024 № 3-О, от 27.02.2025 № 511-О, от 27.02.2025 № 512-О и др.).
Составляя (дорабатывая) Положение о премировании, исходите из того, что условия оплаты труда, определённые ЛНА, не могут быть ухудшены по сравнению с установленными трудовым законодательством и иными НПА, содержащими нормы трудового права (ст. 135 ТК РФ). Если это всё же произошло, соответствующие условия вашего Положения не подлежат применению (ст. 8 ТК РФ).
Как и любой локальный нормативный акт, Положение о премировании распространяется исключительно на сотрудников организации. Зачастую споры относительно как правомерности условий премирования, так и правомерности невыплаты премии возникают у работников на стадии увольнения. Например, нужно ли выплачивать премию по итогам работы за год сотруднику, который пусть даже весь год отработал, но на момент назначения или выплаты премии уже уволился? А если он отработал только часть соответствующего календарного периода? Ответ на эти и подобные вопросы не так однозначен, как может показаться. Чётко можно сказать лишь одно: если на дату издания приказа о премировании сотрудник всё ещё в штате и заслуживает стимулирующую выплату, он должен быть в этот приказ включён, премия должна быть выплачена, в том числе и в случае, когда дата выплаты приходится на период после увольнения. Объясняется это тем, что на момент принятия решения о назначении премии этот гражданин состоял в трудовых отношениях с компанией и на него распространялось Положение о премировании (письмо Минтруда России от 14.03.2018 № 14-1/ООГ-1874, письмо Роструда от 21.05.2021 № ПГ/13009-6-1). Если приказ выпущен после увольнения сотрудника, то в общем случае на гражданина уже не распространяется ни действие трудового договора, ни ЛНА бывшего работодателя, и премия ему не полагается (письмо Минтруда России от 14.03.2018 № 14-1/ООГ-1874, письмо Роструда от 21.05.2021 № ПГ/13009-6-1, определение 6-го КСОЮ от 29.05.2025 № 88-9540/2025). Более выгодные для работников условия включать в Положение о премировании не возбраняется, их стоит чётко сформулировать и обосновать, особенно с оглядкой на списание расходов на такую выплату в целях налогообложения. Варианты решений тут могут быть абсолютно разными. В частности, можно оговорить, что премии по итогам работы за период причитаются работникам, уволившимся к моменту окончания периода, пропорционально отработанному времени или иным показателям труда; можно поставить право на выплату после прекращения трудовых отношений в зависимость от причины увольнения (см., например, определение 9-го КСОЮ от 31.07.2025 № 88-6144/2025) и т.д.
Не все работники находятся при исполнении трудовых обязанностей. Сотрудник может быть в длительном отпуске за свой счёт, в отпуске по уходу за ребенком и т.п. Хочет ли компания премировать таких сотрудников, например, к праздникам, юбилейным датам и т.п.? Это остаётся на усмотрение работодателя (письмо Минтруда России от 17.05.2021 № 14-3/ООГ-4424, постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.12.2014 № Ф05-13874/2014 по делу № А40-12724/2014), но, во-первых, соответствующее решение стоит отразить в Положении о премировании во избежание трудовых конфликтов, а во-вторых, следует ожидать негативной реакции от налогового органа при попытке списать такие премии в расходы: проверяющие обычно отказываются понимать, в чём экономическая оправданность подобных выплат.
Манипулирование при установлении системы премирования также неуместно. Нередко встречаются работодатели, которые, зная, что при исчислении среднего заработка в расчёт принимаются лишь выплаты, предусмотренные системой оплаты труда (ст. 139 ТК РФ, п. 2 положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. постановлением Правительства РФ от 24.04.2025 № 540), не включают те или иные премии в Положение о премировании именно с тем, чтобы затем не учитывать их при начислении средней заработной платы. КС РФ в постановлении от 17.10.2024 № 47-П указал, что намеренное формальное невключение работодателем регулярно выплачиваемых премий в Положение о премировании не может служить основанием для исключения таких выплат из расчёта среднего заработка. В противном случае, например, оплата предоставляемого работнику ежегодного отпуска производилась бы в размере, не сопоставимом с обычной зарплатой сотрудника, и это препятствовало бы полноценной реализации им конституционного права на отдых. Не будем забывать и том, что любая премия, о которой нет прямого или опосредованного упоминания в трудовом договоре, не может быть учтена в целях налогообложения (ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ).
Крайне осторожно следует относиться к депремированию. Этого термина вообще стоит избегать, поскольку ТК РФ не предусматривает наказания работников рублём за дисциплинарные нарушения (ст. 192 ТК РФ). Уместнее говорить о начислении премий в меньшем размере или о неначислении их при определённых обстоятельствах (письмо Минтруда России от 28.09.2020 № 14-2/ООГ-15428, письмо Роструда от 18.12.2014 № 3251-6-1). В Положении о премировании можно оговорить снижение размера премии работнику в связи с применением к нему дисциплинарного взыскания в отношении премий, которые начисляются за период, в котором к работнику было применено дисциплинарное взыскание. Снижение не может приводить к уменьшению размера месячной заработной платы работника более чем на 20% (ст. 135 ТК РФ). В зависимости от удельного веса премии в общем массиве начисляемой заработной платы, такой подход может обеспечить как уменьшение поощрительной выплаты, так и её исключение вообще.
Что до допустимой доли премий в общем объёме заработной платы, то в настоящее время повсеместно наблюдается крен систем оплаты труда в сторону премиальных выплат – оклад зачастую больше не является доминирующей или даже самой весомой составляющей зарплаты. Нарушения в этом не усматривается: в трудовом законодательстве минимальный и максимальный размеры премий, их удельный вес в общей сумме начислений в пользу работника не лимитированы и определяются Положением о премировании или трудовым договором (письмо Роструда от 02.08.2023 № ПГ/16031-6-1).
Премия – часть зарплаты, и в её отношении формально должно выполняться требование ст. 136 ТК РФ: заработная плата выплачивается не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена. Однако понятно, что прямое соблюдение этого условия применительно именно к поощрительным выплатам не только неудобно, но зачастую и невозможно. Так, премию по итогам работы за год скорее всего затруднительно выплатить до 15 января следующего года – нужно подвести итоги периода, собрать показатели, от которых зависит начисление, проанализировать их, вынести решение.
Чтобы примирить реальность и требования закона, нужно в Положении о премировании чётко обозначить условия для назначения выплаты, тогда 15-дневный срок можно отсчитать от момента их выполнения (письма Минтруда от 23.09.2016 № 14-1/ООГ-8532, от 14.02.2017 № 14-1/ООГ-1293, от 21.09.2016 № 14-1/В-911, от 15.09.2016 № 14-М0/В-6568, от 14.02.2017 № 14-1/ООГ-1293, письмо Роструда от 26.09.2016 № ТЗ/5802-6-1). Например, выплату годовой премии можно приурочить к утверждению годовой отчётности собранием участников организации. Тогда компания чётко обозначает работникам событие, после наступления которого будет решаться вопрос о начислении или неначислении премии. Премию по результатам выполнения контракта можно обусловить приёмкой результатов работ заказчиком, но нельзя фактом оплаты этих работ: начисление заработной платы неправомерно ставить в зависимость от расчётов сторон другой сделки. Условия могут быть сложносочинёнными: скажем, закрытие сделки и положительный финансовый результат за период и т.п.
Любые расходы должны быть экономически оправданы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таково требование ст. 252 НК РФ. Если у налогоплательщика есть желание признавать в налоговом учёте расходы на выплату тех или иных премий, эти условия должны выполняться. Основы закладывает Положение о премировании.
В расходы на оплату труда включаются любые премии, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). Проверяющие часто сужают спектр возможных расходов до премий, упомянутых в п. 2 ст. 255 НК РФ – за производственные результаты. Законных оснований для этого нет. Во-первых, перечень расходов на оплату труда в НК РФ открытый и содержат, в том числе п. 25: «другие виды расходов, произведённых в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором». Во-вторых, из п. 1 ст. 252 НК РФ следует, что уменьшить полученные доходы нельзя только на сумму расходов, указанных в ст. 270 НК РФ, а именно на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам вне рамок трудовых договоров (контрактов) и на премии, выплачиваемые работникам за счёт средств специального назначения или целевых поступлений (п. 21, 22 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, для успешного учёта затрат нужно создать систему премирования, отсылка к которой имеется в трудовом договоре; само Положение о премировании должно отвечать требованиям ТК РФ и содержать порядок, размеры и условия выплаты премий (письма Минфина России от 21.11.2023 № 03-03-06/1/111429, от 18.05.2021 № 03-03-07/37571, от 20.02.2021 № 03-03-06/1/12061). В противном случае даже премии, связанные с производственным достижениями, учесть в целях налогообложения не выйдет.
Пример
Руководящим работникам общества выплачена премия по итогам работы за год на основании решения собрания акционеров.
Выплата не была предусмотрена трудовыми договорами, системой оплаты труда (системой премирования).
Организация отнесла премию в расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Проверяющие сочли, что это неправомерно. Суды поддержали контролёров: в трудовых договорах работников и разработанной обществом системе премирования указание на такой тип выплат отсутствовало, следовательно, он финансируется за счёт чистой прибыли (по материалам постановления Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 № Ф05-1771/2022 по делу № А40-74583/2020).
Нужно быть готовыми к тому, что обосновать признание в налоговом учёте расходов на премии к праздникам, юбилейным датам будет непросто. Минфин России придерживается мнения, что они не отвечают критерию экономической обоснованности затрат (письма Минфина России от 24.01.2023 № 03-03-06/2/4937, от 09.01.2023 № 03-03-06/3/121 и др.). Суды обычно поддерживают налогоплательщиков, если те развёрнуто описали в Положении о премировании стимулирующую роль таких выплат. Скажем, если премия тем больше, чем больше стаж работы в организации, если она поставлена в зависимость от высоких достижений в труде и (или) выполнения коллективом производственных планов, то она будет стимулом закрепления кадров, создания и сохранения стабильного, высококвалифицированного трудового коллектива (см, например, постановление Арбитражного суда Московского округа от 10.08.2016 № Ф05-10182/2016 по делу № А40-17590/2015, постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.12.2014 № Ф05-13874/2014 по делу № А40-12724/2014). Если «идеология» таких начислений не продумана, упоминаний о них в трудовых договорах, Положении о премировании нет, то их отнесение в расходы в налоговом учёте исключено (постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.07.2016 № Ф05-9407/2016 по делу № А40-127925/2015, определением Верховного Суда РФ от 03.11.2016 № 305-КГ16-14236 отказано в передаче дела в СКЭС ВС РФ для пересмотра).
Другая проблемная зона – сверхвысокие премии. В их оправданность налоговым инспекторам тоже не верится. Универсальных решений здесь нет. В описании стимулирующей выплаты целесообразно чётко заявить о её полезности не только для работника, но и для предприятия. Примером успешного разрешения подобного спора с пользу налогоплательщика может служить Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17.02.2015 № Ф06-20220/2013 по делу № А55-15124/2014. Директору компании неоднократно выплачивались премии в размере до 4750% от должностного оклада, но и такие расходы суды сочли обоснованными: руководитель буквально «тащил» весь бизнес на себе, будучи рационализатором и опытным менеджером. В трудовом договоре с ним были чётко обозначены условия начисления и размеры премий, поставленные в зависимости от результатов работы организации.
и получайте новости первыми!