Учет операций аренды у арендодателя в 2022 году в соответствии с ФСБУ 25

С 1 января 2022 года вступает в силу совсем не новый бухгалтерский стандарт, утвержденный приказом Минфина России от 16.10.2018 N 208н, «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды"».

Кроме того, всё больше и больше разъяснений дает Фонд развития бухгалтерского учета «Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр"»:

*️⃣ рекомендация Р-133/2021-ОК Лизинг «Справедливая стоимость предмета лизинга»; 

*️⃣ рекомендация Р-132/2021-ОК Лизинг «Затраты арендодателя до начала финансовой аренды»;

*️⃣ рекомендация Р-130/2021-ОК Лизинг «Арендный и неарендный компоненты договора»;

*️⃣ рекомендация Р-97/2018-КпР «Первое применение ФСБУ 25»;

*️⃣ рекомендация Р-92/2018-КпР «Право пользования активом»;

*️⃣ рекомендация Р-65/2015-КпР «Ставка дисконтирования».

В данной статье рассмотрим особенности бухгалтерского учета операций, связанных с арендой у арендодателя.

Для начала разберемся с терминологией.

Аренда классифицируется как операционная, когда экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель.

Аренда классифицируется как финансовая, когда к арендатору переходят экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности арендодателя на предмет аренды.

Имея два определения, мы понимаем, что первое, что должен сделать арендодатель – это провести классификацию объектов учета аренды.

Объекты учета аренды классифицируются арендодателем на наиболее раннюю из двух дат:

*️⃣ дату, на которую предмет аренды становится доступным для использования арендатором;

*️⃣ или дату заключения договора аренды в качестве объектов учета операционной аренды или объектов учета неоперационной (финансовой) аренды.

Данная классификация производится арендодателем по каждому договору аренды (промежуточным арендодателем – по каждому договору субаренды) с учетом требования приоритета содержания перед формой.

После классификации объекта учета аренды принимаем решение как будем действовать дальше.

В случае классификации объектов учета аренды в качестве объектов учета операционной аренды арендодатель не изменяет прежний принятый порядок учета актива в связи с его передачей в аренду, за исключением изменения оценочных значений. Доходы по операционной аренде признаются равномерно или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды.

Бухгалтерские записи по движению основных средств, связанные с операционной арендой, признание доходов в виде арендных платежей и расходов в виде амортизации будут выглядеть следующим образом:

*️⃣ Дебет 01с/с «Основные средства в аренде» Кредит 01с/с «Основные средства в организации»- отражена передача объекта ОС в операционную аренду;

*️⃣ Дебет 02 «Амортизация ОС в организации» Кредит 02 «Амортизация ОС в аренда»- отражена сумма амортизации по переданному в операционную аренду ОС;

*️⃣ Дебет 76 Кредит 91/1 (или Дебет 62 Кредит 90) – признан доход от сдачи имущества в аренду, равномерно в течение срока действия договора аренды (как правило, ежемесячно)

*️⃣ Дебет 91/2 Кредит 68 НДС (или Дебет 90/3 Кредит 68 НДС) -начислен НДС с арендного платежа.

Ежемесячно в течение срока действия договора аренды начисляем амортизацию по объекту основных средств и, если есть, признаем другие расходы.

А вот если арендодатель классифицировал объект аренды, как финансовый, то порядок действий у арендодателя совсем другой.

В этом случае арендодатель признает инвестицию в аренду в качестве актива на дату предоставления предмета аренды.

Инвестиция в аренду оценивается в размере ее чистой стоимости.

Чистая стоимость инвестиции в аренду определяется путем дисконтирования ее валовой стоимости по процентной ставке, при использовании которой приведенная валовая стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды равна сумме справедливой стоимости предмета аренды и понесенных арендодателем затрат в связи с договором аренды.

Валовая стоимость инвестиции в аренду определяется как сумма номинальных величин причитающихся арендодателю будущих арендных платежей по договору аренды и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды.

Однако, в ФСБУ 25 не отражен процесс формирования стоимостной оценки передаваемого предмета аренды при неоперационной (финансовой) аренде до даты предоставления предмета аренды. И этому вопросу посвящена рекомендация БМЦ Р-132/2021-ОК Лизинг «Затраты арендодателя до начала финансовой аренды», где опираясь на опыт МСФО даются подробные рекомендации. И в частности, «Затраты арендодателя на приобретение предмета аренды и его подготовку к передаче арендатору и к последующему использованию арендатором учитываются применительно к порядку учета капитальных вложений, установленному ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», и признаются в качестве актива. При этом указанные затраты учитываются обособленно от обычных капитальных вложений, которые по их завершении будут признаны основными средствами арендодателя.

Помимо указанных затрат, арендодатель признает также в качестве актива иные понесенные им затраты, которые непосредственно связаны с выполнением им условий договора и необходимы для выполнения этих условий.

Информация о таком активе представляется в бухгалтерской отчетности в составе информации об инвестициях в аренду. При этом организация должна с учетом существенности раскрыть сумму затрат, если дата предоставления предмета аренды еще не наступила по состоянию на отчетную дату, обособленно от инвестиций в аренду, по которым указанная дата уже наступила.

Организация самостоятельно принимает решение о способе такого раскрытия – путем выделения отдельной строки непосредственно в бухгалтерском балансе либо путем раскрытия указанной информации в пояснениях к бухгалтерскому балансу. При этом организация самостоятельно определяет наименование актива, признанного в соответствии данной Рекомендации, с целью отражения его экономической сущности, например, «Инвестиции в финансовую аренду до начала аренды».

Возникает вопрос: какой счет использовать для отражения инвестиции в аренду? А это уже право выбора самой организации, которое должно быть закреплено в учетной политике. Возможно использование и счета 58 «Финансовые вложения», и счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Чистая стоимость инвестиции в аренду после даты предоставления предмета аренды увеличивается на величину начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически полученных арендных платежей.

Проценты, начисляемые по инвестиции в аренду, признаются арендодателем в качестве доходов периода, за который они начислены. Для расчета такого процентного дохода чистая стоимость инвестиции в аренду на начало периода, за который рассчитывается доход, умножается на процентную ставку за такой период, определенную в соответствии с пунктом 33 ФСБУ 25/2018.

Чистая стоимость инвестиции в аренду проверяется на обесценение в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2014 года.

Изменение чистой стоимости инвестиции в аренду в связи с изменением оценки негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды учитывается как изменение оценочных значений.

При возврате предмета неоперационной (финансовой) аренды арендодателю такой предмет принимается к бухгалтерскому учету в качестве актива определенного вида исходя из соответствующих условий признания с одновременным списанием оставшейся чистой стоимости инвестиции в аренду.

*️⃣ Дебет 76 «Чистая инвестиция в аренду» Кредит 01 (60) – отражена сумма фактических затрат на формирование инвестиции. Счет 01 «Основные средства» используется в том случае, если в финансовой аренде используется собственное основное средство. При приобретении предмета аренды у поставщика, используем счет 60 «Расчеты с поставщиками»;

*️⃣ Дебет 76 «Чистая инвестиция в аренду» Кредит 91 (90) – отражен доход от сдачи имущества в финансовую аренду.

На конец первого года аренды бухгалтер начислил проценты:

*️⃣ Дебет 76 «Чистая инвестиция в аренду» Кредит 91 (90) – начислен процентный доход;

*️⃣ Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 76 «Арендный платеж» - получена арендная плата;

*️⃣ Дебет 76 «Арендный платеж» Кредит 76 «Чистая инвестиция в аренду» – начислена арендная плата за текущий период к получению.

Таким образом, в конце срока аренды чистая инвестиция будет полностью погашена за счет уплаты арендных платежей. По условиям договора право собственности на имущество перейдет к арендатору (особенность финансовой аренды). На балансе арендодателя не нужно делать никаких проводок.

Итак, в учете арендодателя все операции, связанные с операционной арендой, учитываются в привычном режиме, а вот операции, связанные с нефинансовой арендой, отражаются в соответствии с новыми правилами. 

Такском — один из крупнейших разработчиков сервисов для бизнеса в России. Компания является первым оператором электронной отчетности и основоположником обмена электронными документами в стране.

✅ 20 лет «Такском» помогает организациям наладить взаимодействие с государством и контрагентами, а также упростить и ускорить внутренние бизнес-процессы:

*️⃣ удаленная сдача отчетности в госорганы, в том числе решения 1С;

*️⃣ оформление и получение электронных подписей;

*️⃣ подключение и обслуживание онлайн-касс, а также услуги ОФД;

*️⃣ надежный, выгодный и удобный переход на электронный документооборот;

*️⃣ решения для маркировки и прослеживаемости товаров;

*️⃣ проверка контрагентов.

Читайте больше в базе знаний Такском