Марина Климова — профессиональный бухгалтер и независимый налоговый консультант, автор более 70 книг и многочисленных статей по проблемам бухгалтерского учёта и налогообложения, к. э. н.
Для множества разнообразных категорий плательщиков страховых взносов ст. 427 НК РФ предусматривает пониженные тарифы. Это не льгота, от применения которой можно отказаться: исчисление взносов по пониженным тарифам обязательно (письмо ФНС России от 17.07.2023 № ЗГ-3-11/9234, п. 7 письма ФНС России от 04.06.2024 № БВ-4-7/6187@, определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ 01.03.2023 № 306-ЭС23-25757 по делу № А06-461/2022). Применение каждой сниженной ставки чем-то обязательно обусловлено: закон указывает на какой-либо основной вид деятельности, долю доходов, содержит требование состоять в том или ином реестре и т.д. Что, если одно или несколько условий соблюсти не удаётся? Степень тяжести последствий напрямую зависит от того, к какой именно категории плательщиков принадлежит организация или ИП.
Наиболее многочисленная группа лиц, применяющих пониженные тарифы, – это субъекты малого и среднего предпринимательства (пп. 17 п. 1 ст. 427 НК РФ).
НК РФ не содержит прямых указаний на то, в какой момент такой плательщик лишается возможности уплачивать страховые взносы по более низкой ставке, в то же время очевидно, что это должно быть сопряжено с потерей статуса субъекта МСП.
Как следует из Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», субъектами МСП являются хозяйственные общества, хозяйственные товарищества, хозяйственные партнёрства, производственные кооперативы, потребительские кооперативы, крестьянские (фермерские) хозяйства и ИП, отвечающие условиям, установленным п. 1.1 ст. 4 этого закона. Сведения о таких лицах вносятся в единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства. Таким образом, статус субъекта МСП подтверждается наличием записи в реестре. Данные о вновь созданных организациях и зарегистрированных ИП включают в реестр 10-го числа месяца, следующего за месяцем создания бизнеса; вычёркивают из реестра 10 июля в случае, если бизнес более не обладает квалифицирующими признаками (пп. 2, 5 п. 5 ст. 4.1 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ).
Минфин России и ФНС России неоднократно разъясняли, что пониженный тариф страховых взносов субъект МСП применяет с 1-го числа месяца, в котором сведения о нём внесены в реестр, и до 1-го числа месяца, в котором организация (ИП) исключена из реестра (см. письма Минфина России от 19.04.2024 № 03-15-08/37041, от 28.12.2024 № 03-15-05/133053, письмо ФНС России от 16.01.2024 № ЗГ-2-11/473@).
Например, если за 2025 календарный год среднесписочная численность работников превысит (по общему правилу) 250 чел. и(или) доход по данным налогового учёта превысит 2 млрд. руб., то 10 июля 2026 г. такой бизнес будет исключён из реестра субъектов МСП.
После утраты оснований для применения пониженной ставки взносы начисляются по единому тарифу, при этом перерасчёт с начала расчётного периода (года), с начала квартала не производится, доплачивать взносы и представлять уточнённые расчёты по страховым взносам (РСВ) нет оснований.
НК РФ (ст. 427) предусматривает ещё два специальных пониженных тарифа для особых категорий субъектов МСП:
Закон предъявляет ряд условий для использования этих пониженных тарифов, и в случае несоответствия плательщика хотя бы одному из условий тот лишается возможности уплачивать взносы по особым ставкам с начала расчётного периода, в котором допущено несоответствие (п. 13.1, 13.2 ст. 427 НК РФ). Расчётным периодом по страховым взносам является календарный год. Следовательно, взносы придётся доплатить, пересчитав их с начала года, в котором право на использование спецтарифов было утрачено.
«Задним числом» нужно перейти к единому тарифу для субъектов МСП. Например, организация ведёт деятельность в сфере обрабатывающих производств; по итогам полугодия доля профильных доходов составила менее 70 %, а с 10 июля она исключена из реестра МСП с учётом показателей деятельности за предшествующий год. Тогда с января по июнь включительно взносы пересчитываются по единому тарифу для МСП (30% с первых 1,5 МРОТ начислений в пользу физического лица за месяц, 15% с остальной суммы), а с июля уплата взносов производится по базовой ставке 30%. Перерасчёт с начала года по 30-процентному тарифу будет ошибкой – взносы окажутся завышены, как и расходы налогоплательщика по этой статье, ведь НК РФ позволяет учитывать в целях налогообложения только оправданные расходы, что в данном случае означает суммы страховых взносов, исчисленных (для «упрощенца» – уплаченных) в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 252, пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 7 п. 1 ст. 346.16, пп. 3 п. 2 ст. 346.17, пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).
Уплатить доначисленную сумму необходимо до 28 числа месяца, следующего за месяцем утраты права на применение спецтарифа (п. 1, 3 ст. 431 НК РФ). Пени и штрафы в этом случае не начисляются: плательщик страховых взносов ничего не нарушил.
Кроме доплаты необходимо представить уточнённые РСВ за отчётные периоды, прошедшие с начала года: персональные суммы исчисленных взносов, указанные в Разделе 3 РСВ, как и показатели в Разделе 1, изменятся, и сообщить верные данные налоговому органу можно только посредством уточнённых расчётов.
Такая, казалось бы, достаточно стройная система иной раз даёт сбои. Например, в неприятную ситуацию попала компания, реорганизованная в форме преобразования: реорганизация произошла в январе, 10 февраля новое юридическое лицо было включено в единый реестр субъектов МСП. Налоговый орган отказал правопреемнику в возможности применить тариф для малого бизнеса за январь, мотивируя это тем, что в реестре оно значится с февраля, следовательно, и спецтариф применим с этого месяца.
Обращение с жалобой в вышестоящий налоговый орган не помогло, и компании пришлось отстаивать свои права в судах. Первая и апелляционная инстанции посчитали, что налоговики правы, но кассация восстановила справедливость (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.12.2024 № Ф07-16557/2024 по делу № А56-91134/2023), указав, что особенностью реорганизации в форме преобразования является отсутствие изменения прав и обязанностей реорганизованного лица в отношении третьих лиц, не являющихся его учредителями (участниками) (п. 5 ст. 58 ГК РФ); в налоговых правоотношениях правопреемником реорганизованной в такой форме компании признается вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 ст. 50 НК РФ) и этот правопреемник субъекта МСП не утрачивает статус малого предприятия, следовательно, он мог применять соответствующий тариф страховых взносов в отношении январских доходов физических лиц.
Сложносочинённые условия применения пониженного тарифа страховых взносов для IT-компаний находим в п. 5 ст. 427 НК РФ.
Если по итогам отчётного (расчётного) периода организация не выдержала необходимую долю профильных доходов, а также в случае лишения её государственной аккредитации либо статуса резидента технико-внедренческой ОЭЗ или промышленно-производственной ОЭЗ, она утрачивает право применять специальную ставку страховых взносов с начала текущего расчётного периода (п. 5 ст. 427 НК РФ).
Ей надлежит самостоятельно произвести доначисление страховых взносов за все месяцы с начала этого года. Перерасчёт производится по тарифу, который теперь доступен компании, ведь она может относиться и к другой группе привилегированных плательщиков и не обязательно переходит на базовый 30-процентный тариф. Доплатить ЕНП следует не позднее 28 числа следующего месяца (с учётом п. 1, 3 ст. 431 НК РФ), представив также уточнённые РСВ за каждый из прошедших к этому моменту отчётных периодов.
В дальнейшем, в том числе в течение года, ситуация может меняться, и даже неоднократно. Например, если по итогам I квартала нужная доля доходов не была выдержана и страховые взносы пришлось уплатить по общему тарифу, а по итогам полугодия условие о доле доходов от профильной деятельности выполняется, IT-компания вправе применить пониженный тариф, произведя перерасчёт ранее уплаченных страховых взносов с начала года и представив в уточнённый РСВ за I квартал (см. письма Минфина России от 19.05.2025 № 03-15-06/48524, от 20.02.2025 № 03-15-06/16007). По прошествии 9-месячного отчётного периода всё снова может измениться: при несоответствии по критерию доли доходов взносы опять придётся доначислить с начала года и опять уточнить РСВ за I кв., за полугодие.
Другой пример. IT-компания лишена государственной аккредитации в июле 2025 года, с 01.01.2025 производится перерасчёт с представлением уточнённых РСВ за I квартал и полугодие 2025 г. Если фирма вновь получит аккредитацию, скажем, в сентябре 2025 года, то при выполнении условия о необходимой доле доходов от профильной деятельности за отчётный период девять месяцев 2025 года она вправе применять единый пониженный тариф страховых взносов с месяца получения государственной аккредитации, т.е. с сентября 2025 года (см. письмо Минфина России от 13.12.2024 № 03-15-05/126015).
При несоблюдении вменённых условий использования специального тарифа страховых взносов по итогам расчётного (отчётного) периода лишаются права на его применение с начала года:
Организация обязана произвести перерасчёт за все месяцы с начала года, исходя из общеустановленных тарифов страховых взносов, и представить уточнённые РСВ за каждый истёкший отчётный период года. Доплата должна быть произведена до 28 числа следующего месяца. Если всё сделано своевременно и добросовестно, пени и санкции к плательщику не применяются.
При этом компания не лишена возможности при выполнении за последующие отчётные периоды года (за год в целом) всех необходимых условий снова произвести перерасчёт по страховым взносам, исходя из пониженных тарифов с начала календарного года и снова представить уточнённые РСВ за каждый отчётный (расчётный) период этого календарного года, только уже с корректировками в сторону уменьшения налоговой обязанности (см., например, письмо Минфина России от 26.07.2024 № 03-03-06/1/69896).
В более тяжёлом положении оказываются другие субъекты ст. 427 НК РФ:
Во всех случаях, если доначисление затрагивает прошедшие отчётные периоды года, необходимо представление уточнённых РСВ с пересмотренными показателями, в т.ч., Раздела 1 и его соответствующих подразделов, а также Раздела 3.
Кардинально отличается от всех рассмотренных выше ситуаций случай, когда применение пониженных тарифов страховых взносов было изначально не мотивировано и являлось результатом злоупотреблений со стороны плательщика.
Такой эффект имеется при создании налоговых схем, скажем, дробления бизнеса. Подобное дело недавно рассмотрели суды Волго-Вятского округа (см. постановление АС ВВО от 11.02.2025 № Ф01-7025/2024 по делу № А29-5703/2024). ООО переросло масштабы среднего бизнеса. Чтобы сохранить спецтариф взносов, единственный участник ООО (он же его руководитель) создал ещё одну компанию с тем же видом деятельности, которую сам же возглавил, и перевёл туда часть персонала.
Организации имели один и тот же адрес регистрации, единую кадровую службу и бухгалтерию. Все сотрудники, которые сменили место работы, сделали это по инициативе руководства. При этом их трудовые функции никак не поменялись, за ними остались их прежние рабочие места, работники новой компании использовали материальную базу ООО, деятельность новой компании также фактически финансировалась ООО.
При таких обстоятельствах налоговый орган посчитал, что применение обеими организациями группы тарифа для МСП не имеет под собой никаких оснований и действия владельца двух обществ были нацелены только на незаконную налоговую оптимизацию. ООО было произведено доначисление страховых взносов, исходя из базовой ставки за весь период злоупотреблений. Суды проверяющих поддержали.
На этом фоне недобросовестный плательщик взносов рискует поплатиться также пеней и штрафом, однако представлять уточнённые РСВ после вступления в силу решения налогового органа не следует. Дело том, что плательщик обязан представить уточнённый РСВ при обнаружении им в ранее поданном отчёте факта неотражения или неполноты отражения сведений, ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов (п. 1, 7 ст. 81 НК РФ). Если же нарушения зафиксированы проверкой, то недоимка, пеня и штраф отразятся на ЕНС на основании решения инспекции с даты его вступления в силу (пп. 9 п. 5 ст. 11.3 НК РФ). Подав после этого уточнённый РСВ, плательщик задвоит сумму налоговой обязанности, т.к. сумма из уточнённого расчёта также встанет на ЕНС со дня его представления (пп. 2 п. 5 ст. 11.3 НК РФ). Корректировки нужно внести не в отчётность, а только в свой учёт.
и получайте новости первыми!