Автор: Марина Климова – профессиональный бухгалтер и независимый налоговый консультант, автор более 70 книг и многочисленных статей по проблемам бухгалтерского учёта и налогообложения, к. э. н.
Во многих компаниях и у ИП трудятся работники, занятые дистанционно, или на разъездных работах. Закон обязывает выплачивать им связанные с трудом компенсации (ст. 168.1 и ст. 312.6 ТК РФ). Однако вопросы налогообложения таких выплат давно являются болезненными как для налогоплательщиков (налоговых агентов), так и для налоговых органов. Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ определил правила налогообложения этих компенсаций, а нам теперь предстоит под них подстроиться…
Начиная с 1 января 2024 г., в силу новых положений п. 1 ст. 217 НК РФ и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, не подлежат налогообложению НДФЛ и страховыми взносами компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов дистанционного работника, использующего для выполнения трудовой функции принадлежащие ему или арендованные им оборудование, программно-технические средства, средства защиты информации и иные средств, в сумме, определяемой коллективным договором, локальным нормативным актом, трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору, но не более 35 рублей за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно, либо в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов дистанционного работника.
До нового года нормирование данной компенсации в целях налогообложения «зарплатыми» налогами не предусмотрено, но норматив ввели не случайно: уж очень затруднительно документально подтверждать такие расходы работника, что порождает вечные споры работодателей – налоговых агентов (плательщиков взносов) с налоговыми органами.
Дистанционная работа в обязательном порядке предполагает онлайн-взаимодействие сторон трудового договора, использование интернета для выполнения трудовой функции (ст. 312.1 ТК РФ). Значит, нужен, как минимум, компьютер или иное устройство с выходом в сеть. Его использование сопряжено с потреблением электроэнергии, интернет-трафика, тратами на обеспечение защиты информации, на программное обеспечение и т. д. Если всем необходимым сотрудник себя обеспечивает сам, то работодатель обязан выплачивать дистанционному работнику «компенсацию за использование принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств, а также возмещает расходы, связанные с их использованием, в порядке, сроки и размерах, которые определяются коллективным договором, локальным нормативным актом, принятым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору». Мы только что процитировали абз. 2 ст. 312.6 ТК РФ. Посмотрите: трудовое законодательство разграничивает компенсацию и возмещение расходов. Выходит, что согласно ТК РФ это две разные выплаты, причем размер компенсация договорной, а возмещение расходов должно производиться в согласованных размерах и сообразно подтверждающим документам (такой вывод напрашивается из слова «возмещение»).
В НК РФ все это слилось в «компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов». Эта дисгармония уже сильно осложняет регулирование отношений внутри организации (у ИП-работодателя), а документальное подтверждение затрат, на наш взгляд, дается с большим трудом: высчитать конкретную стоимость потребляемых в интересах работодателя ресурсов, наверное, можно, но очень хлопотно.
Поэтому, думается, большинство работодателей предпочтет зацепиться за предлагаемый НК РФ норматив: до 35 рублей за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно. Именно такую сумму можно не облагать НДФЛ и страховыми взносами с налогового периода 2024 г. без забот со счетами. Выплачивать большие суммы никто не запрещает. Норматив, который мы обсуждаем, актуален для целей налогообложения. Итак, что получается, если мы выбираем норматив? Сумма определена за каждый день работы дистанционно. Это означает, что она не будет облагаться НДФЛ и взносами независимо от того, какой график работы выбрал себе такой сотрудник (самостоятельно или по согласованию с работодателем). Нужно просто просчитать число отработанных дней по табелю учета рабочего времени за соответствующий период. Не важно, сколько часов в день работает сотрудник – норматив не почасовой; если сотрудник перемежает дистанционную работу с выходами в офис, поездками в командировки и т. п., то необлагаемая компенсация положена только за дни именно дистанционной работы.
Если выплата будет больше норматива в 35 руб./день, а документального подтверждения расходов не будет, то величину превышения придется облагать НДФЛ и страховыми взносами, предусмотренными НК РФ.
Как следует из формулировок п. 1 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ подход к компенсации нужно определить коллективным договором, ЛНА, трудовым договором (дополнительным соглашением к нему), а значит, решение может быть как универсальным для всех, кто на «удаленке», так и индивидуальным или разграничиваться по группам персонала.
Характерно, что относительно взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, аналогичных изменений пока не наблюдается. В Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» корректив законодатель пока не вносил. Все, что у нас есть – это указание в ст. 20.2 на то, что не облагаются взносами на НСиПЗ компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Может, лучше в свете вышеизложенного все эти вопросы обдумать ближе к окончанию 2023 г.?
К сожалению, отложить не получится. Помешают новые правила, УЖЕ применяемые в налоговом учете.
Дело в том, что с 31.08.2023 ст. 264 НК РФ пополнилась новым пп. 11.1 п. 1, относящим к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на возмещение затрат дистанционного работника, связанных с использованием им для выполнения трудовой функции принадлежащих ему или арендованных им оборудования, программно-технических средств, средств защиты информации и иных средств. Такие расходы теперь надлежит признавать в сумме, определяемой коллективным договором, локальным нормативным актом, трудовым договором, дополнительным соглашением к трудовому договору, но в размере не более 35 рублей за каждый день выполнения трудовой функции дистанционно, либо в сумме документально подтвержденных расходов дистанционного работника.
Что ж, формулировки, кажется, схожи с теми, которые мы анализировали применительно к НДФЛ и страховым взносам. Да, но не совсем.
В этом подпункте есть еще оговорка: «способ возмещения расходов каждому дистанционному работнику по локальным нормативным актам либо по документально подтвержденным фактическим расходам закрепляется в локальных нормативных актах или трудовом договоре (дополнительном соглашении). При отсутствии указанных положений в локальных нормативных актах или трудовом договоре (дополнительном соглашении) возмещение расходов осуществляется только по документально подтвержденным фактическим расходам».
Получается, что если к 31.08.2023 не оговорить в ЛНА или трудовом договоре подход к компенсации расходов дистанционщика, то вместо двух вариантов на выбор остается лишь один – документально подтверждать расходы, что, как мы уже упоминали, проблематично.
Странно, что НК РФ требует определить именно способ возмещения расходов работнику, а не подход к списанию затрат. Представляется, что здесь он «заходит на чужую территорию», не являясь НПА, содержащим нормы трудового права. Кроме того, мы уже отметили рассогласованность формулировок НК РФ и ТК РФ в части причитающегося дистанционному работнику. Тем не менее, учитывая безапелляционность новых норм пп. 11.1 п. 1 ст. 264 НК РФ, уже нужно было выработать и закрепить в ЛНА или трудовых договорах с работниками подход к рассматриваемой нами компенсации в целях налогообложения прибыли и, по сути, с прицелом на 2024 г. – в целях налогообложения НДФЛ и страховыми взносами. Здесь также возможен как индивидуальный подход к каждому работнику, закрепляемый в их трудовых договорах (допсоглашениях к ним), так и коллективный – реализуемый через положения ЛНА.
С введением нового нормативного регулирования появилась и еще одна проблема – у «упрощенцев». У работодателя, применяющего УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», также вполне могут быть дистанционные отношения с работниками. И он также обязан выплачивать им компенсацию и возмещение расходов, связанных с трудом, предусмотренные ст. 312.6 ТК РФ. При этом в ст. 346.16 НК РФ, где приводится перечень допустимых для такого налогоплательщика расходов, компенсации дистанционным работником не поименованы, но до появления пп. 11.1 п. 1 ст. 264 НК РФ можно было рассуждать, что эти суммы относимы к расходам на оплату труда и могут вписаться в соответствующую статью затрат. Теперь же НК РФ четко относит такие компенсации не к статье расходов на оплату труда, а к прочим, связанным с производством и реализацией, по сути отсекая пути для списания затрат налогоплательщику, применяющему УСН. Вроде и к комплексной статье расходов на оплату труда уже не примоститься и другой подходящей опции не найти.
Если у работника трудовая функция выполняется в пути или труд имеет разъездной характер, то работодатель обязан возмещать ему связанные со служебными поездками расходы, оговоренные в ст. 168.1 ТК РФ:
Размеры и порядок возмещения расходов, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения расходов могут также устанавливаться трудовым договором.
При этом все возмещаемые расходы, кроме суточных, должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы, что гарантирует их признание в налоговом учете и невключение в доход работника.
С суточными же как раз вышла загвоздка.
Как все мы хорошо знаем, суточные, выплачиваемые командированным работникам, в целях исчисления НДФЛ и страховых взносов, уплачиваемых в соответствии с НК РФ, нормируются. Необлагаемая выплата не может превышать 700 руб. в день при командировках по России, 2 500 руб. – при командировках за рубеж, а также величины, установленной актом Президента РФ и (или) актом Правительства РФ, работникам при направлении их в служебные командировки на присоединенные к РФ территории, нуждающиеся в обеспечении жизнедеятельности населения и восстановлении объектов инфраструктуры.
Однако суточные разъездных работников никогда в целях налогообложения не нормировались. Это спровоцировало бурный рост злоупотреблений: кого только работодатели не записывали в разъездные работники, чтобы сэкономить на страховых взносах.
Это давно не устраивало налоговые органы, которым сплошь и рядом приходилось судиться с недобросовестными, но очень уверенными в своем успехе (и напрасно) налогоплательщиками.
И вот «корень зла» вырублен – с 2024 г. суточные для разъездных работников тоже будут нормироваться в целях НДФЛ и страховых взносов, уплачиваемых в соответствии с НК РФ. Новая редакция п. 1 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ ограничивает необлагаемую часть таких выплат: не более 700 руб. за каждый день нахождения в пути (выполнения разъездной работы) на территории РФ и не более 2500 руб. за каждый день выполнения такой работы за пределами РФ. Как видим, очень похоже на нормы для командированных, но отличие все же есть: никаких особых правил при служебных поездках на новые территории для таких работников не предусмотрено – не будут облагаться те же 700 руб. в день.
При этом взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний с таких суточных не уплачиваются независимо от величины выплаты (абз. 13 пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ) и в расходы определенная коллективным или трудовым договором, ЛНА сумма суточных может быть включена целиком. Здесь никаких нормативов законодательно не установлено.
Если работодатель был щедр к работникам с разъездным характером работ при выплате им суточных, а теперь – с введением нормирования – не хочет уплачивать лишние страховые взносы, то возникает вопрос: вправе ли он снизить размер таких суточных и в каком порядке он должен это сделать? Скажем, обосновать снижение выплат, входящих в систему оплаты труда, весьма сложно (см. ст. 72, 74 ТК РФ). Но тут нас спасет то, что суточные не являются частью системы оплаты труда, а представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы и проживания. Такие выплаты устанавливаются коллективным договором, трудовым договором, соглашениями, локальными нормативными актами и изменяются тем же путем. Если размер суточных при разъездных работах был определен ЛНА, работодатель может внести в него изменения в одностороннем порядке. Как следует из ст. 12 ТК РФ ЛНА вступает в силу со дня его принятия работодателем либо со дня, указанного в нем, и применяется к отношениям, возникшим после введения его в действие. В отношениях, возникших до введения в действие ЛНА, указанный акт применяется к правам и обязанностям, возникшим после введения его в действие. Например, суточные для разъездных работников до 31.12.2023 включительно составляют 1500 руб. в день, а с 01.01.2024 снижаются до 700 руб. в день в силу изменений, внесенных работодателем в ЛНА. Работник отправляется в служебную поездку 23 декабря и вернется 3 января, в следующий рейс он поедет 7 января на 5 дней. За каждый из дней первой поездки ему причитается по 1500 руб., включая дни с 1 по 3 января, поскольку поездка началась и связанные с ней права и обязанности сторон возникли до вступления в силу измененного ЛНА; во второй поездке он уже будет получать суточные из расчета 700 руб. в день.
Легко сдавайте отчётность в ФНС, СФР и другие госорганы через онлайн-сервисы «Такском»
На выбор мы предлагаем три решения:
и получайте новости первыми!