В рамках подготовки очередной налоговой отчётности по налогу на прибыль организаций обсудим ряд острых вопросов формирования налоговой базы, исчисления налога и отражения соответствующих сведений в налоговой декларации.
Документальное подтверждение расходов
В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются только обоснованные и документально подтверждённые затраты налогоплательщика. Условие о документировании выполняется, если траты подкреплены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Общие требования к оформлению первичных учётных документов определены п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», однако особые правила могут быть установлены и другими законодательными актами. Так, Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчётов в Российской Федерации» диктует требования к оформлению таких первичных учётных документов, как кассовые чеки и бланки строгой отчётности (ст. 1.1).
С 1 сентября 2026 г. в обязательный электронный вид переведён ряд перевозочных документов (поручение экспедитору, экспедиторская расписка, складская расписка, транспортные накладные при перевозках автомобильным, воздушным и железнодорожным транспортом, заказ и заявка на грузоперевозку). Начиная с этой даты оправдать расходы на услуги перевозки и транспортной экспедиции бумажными документами перечисленных видов можно только в случаях исключений, установленных:
- приказом Минтранса России от 18.03.2026 № 102 «Об определении случаев, при которых грузовая накладная, предусмотренная статьёй 105 Воздушного кодекса РФ, оформляется на бумажном носителе»;
- приказом Минтранса России от 21.11.2025 № 407 «Об определении случаев, при которых транспортная ж/д накладная оформляется на бумажном носителе»;
- приказом Минтранса России от 03.04.2026 № 115 «Об определении случаев, при которых экспедиторские документы оформляются на бумажном носителе»;
- приказом Минтранса России от 01.06.2026 № 262 «Об определении случаев, при которых транспортная накладная, заказ и заявка, предусмотренные Уставом автомобильного транспорта, оформляются на бумажном носителе».
Сам НК РФ не устанавливает конкретный перечень подтверждающих документов. Требования могут исходить от других актов законодательства, как, например, названные нами выше. Но в большинстве случаев закон всё же не ограничивает налогоплательщика в вопросе документального подтверждения правомерности учёта соответствующих расходов. Затраты организации могут быть учтены при расчёте налоговой базы, если они оформлены любыми документами, соответствующими требованиям действующего законодательства (см. письма Минфина России от 10.08.2026 № 03-03-06/1/69116, от 09.07.2026 № 03-03-06/1/59168, от 09.06.2026 № 03-03-06/1/48969).
Например, расходы, связанные с эксплуатацией автомобильного транспорта, могут подтверждаться не только путевыми листами, но и другими формами документов (отчётами, маршрутными листами и т.п.). Эта возможность есть у всех организаций, за исключением оказывающих услуги по перевозке грузов, пассажиров и багажа автомобильным транспортом. Дело в том, что требование оформлять путевые листы установлено ст. 6 Устава автомобильного транспорта, а действие Устава распространяется как раз на обозначенный круг лиц (ст. 1).
Перенос расходов прошлых лет на текущий налоговый период
С 1 января 2026 г. заработала норма п. 1 ст. 54 НК РФ, ограничивающая возможности включения в расходы текущего периода затрат, относящихся к прошедшим налоговым периодам, если те не были учтены вовремя вследствие ошибок и искажений. Запрет сработает, если в периоде несения расходов ставка по налогу на прибыль организаций ниже, чем в периоде выявления и исправления ошибки. В таком случае у налогоплательщика остаётся только одна возможность – представить уточнённую налоговую декларацию за год, к которому относятся расходы.
Важно понимать, что обозначенные ограничения касаются именно выявленных ошибок и искажений, но не применяются в иных ситуациях. Например, если в текущем налоговом периоде между контрагентами совершаются новые операции, в т.ч. связанные с возвратом ранее приобретённых товаров, отказом от сделки, то доходы и расходы в рамках этих отношений учитываются в текущем налоговом периоде (письма Минфина России от 03.12.2025 № 03-03-06/1/117495, от 26.06.2026 № 03-03-06/1/54861, от 16.06.2026 № 03-03-06/1/50909).
Например, в 2024 г. товар был отгружен покупателю, а в 2026 г. тот оформил возврат ввиду ненадлежащего качества товара. Эта операция не сопряжена с ошибками или искажениями в налоговом учёте. Налогоплательщики имеют дело с новым фактом хозяйственной жизни. Он относится к 2026 г. Налогоплательщик-продавец отражает в составе внереализационных расходов отчётного (налогового) периода, в котором произошёл отказ покупателя, сумму возвращённой ему оплаты как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчётном (налоговом) периоде, на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ. Одновременно продавец включает в состав внереализационных доходов стоимость возвращённого покупателем товара (п. 10 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372).
В налоговую декларацию информация о таких и подобных операциях включается в периоде их совершения в следующем порядке:
- в части доходов – по строке 101 приложения № 1 к Листу 02 «Доходы прошлых лет, выявленные в отчётном (налоговом) периоде» в составе показателя «Внереализационные доходы»;
- в части расходов – по строке 301 приложения № 2 к Листу 02 «Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчётном (налоговом) периоде» в составе показателя «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам».
Отражение суммы такой операции по строке 400 приложения № 2 к Листу 02 «Корректировка налоговой базы по выявленным ошибкам (искажениям), относящимся к прошлым налоговым периодам, приведшим к излишней уплате налога – всего» будет оплошностью.
Амортизация объекта основных средств после его реконструкции
В результате реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, технического перевооружения объекта его первоначальная стоимость обязательно увеличивается – на сумму понесённых расходов (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Это правило универсально и касается, в том числе случаев, когда к моменту осуществления таких работ объект был уже полностью самортизирован в налоговом учёте (п. 2 ст. 257 НК РФ, письмо Минфина России от 10.08.2026 № 03-03-06/1/69121).
Налогоплательщик может также увеличить срок полезного использования объекта – в пределах амортизационной группы, но это не обязательно. Если СПИ не увеличили, то амортизировать объект будут по той же норме, что и раньше – исходя из первоначально установленного для него срока полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Например, налогоплательщик модернизировал основное средство с нулевой остаточной стоимостью и истёкшим сроком полезного использования. Его первоначальная стоимость составляла 20 млн. руб. А срок полезного использования изначально составлял 150 месяцев и его решено не менять. Модернизация обошлась в 4 млн. руб. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений определяется по формуле:
Σам = (Сп + См) : СПИ, где
- Σам – сумма ежемесячных амортизационных отчислений, руб.;
- Сп – первоначальная стоимость, руб.;
- См – стоимость модернизации, руб.;
- СПИ – срок полезного использования, мес.
Тогда:
Σам = (20 млн. руб. + 4 млн. руб.) : 150 мес. = 160 тыс. руб.
Сумма расходов на модернизацию будет списана в затраты в целях налогообложения прибыли за 25 месяцев (4 млн. руб. / 160 тыс. руб.).
Правильность такого расчёта подтвердил ВС РФ (см. определение от 30.01.2025 № 305-ЭС24-23695 по делу № А40-227111/2023). Налоговый орган в ходе судебного спора утверждал, что на число месяцев срока полезного использования нужно разделить расходы на модернизацию, но этот подход не соответствует нормам НК РФ и ставит налогоплательщика в гораздо худшее положение.
Период признания расходов на длящиеся работы (услуги)
В силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) признаётся:
- дата расчётов в соответствии с условиями заключённых договоров;
- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчётов;
- последнее число отчётного (налогового) периода.
На практике налогоплательщики повседневно сталкиваются с тем, что закрывающие документы за период в «длящемся» договоре оформляются и подписываются позже даты окончания соответствующего временного отрезка (месяца, квартала и т.п.).
Минфин не раз пояснял, что даже при оформлении первичных документов в последующем месяце расходы нужно учитывать в том периоде, к которому относится факт хозяйственной жизни (см., например, письмо Минфина России от 09.07.2026 № 03-03-06/1/59162).
Например, организация приобретает услуги технической поддержки. Акт за сентябрь 2026 г. сформирован 30 сентября, подписан исполнителем 5 октября, а заказчиком – 15 октября. Расходы следует включить в налоговую базу за 9 месяцев 2026 г., поскольку услуга оказана в сентябре, хотя стороны и подписали акт позднее.
При этом необходимо иметь на руках полностью оформленный первичный документ, ведь налоговый учёт ведётся строго на основании «первички» (ст. 313 НК РФ). В нём непременно должен быть обозначен период оказания услуги (как дата факта хозяйственной жизни, пп. «а» п. 8 ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухучёте»). Датой самого документа будет считаться дата подписания его тем ответственным лицом, которое проставило подпись последним (пп. 2 п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, пп. «б» п. 8 ФСБУ 27/2021, п. 5.10 ГОСТ Р 7.0.97-2025. Национальный стандарт Российской Федерации. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов, утв. приказом Росстандарта от 26.06.2025 № 622-ст, п. 5.10 Методрекомендаций к ГОСТ Р 7.0.97-2025).
Включение оплаты за сверхурочные работы в расходы
С 1 сентября 2026 г. действует новый порядок привлечения к сверхурочной работе и оплаты за неё.
Продолжительность сверхурочной работы в день теперь может составлять до 4 часов. В год норма для каждого работника может быть увеличена до 240 часов, если это предусмотрено коллективным договором и (или) отраслевым (межотраслевым) соглашением, распространяющимся на работодателя (ст. 99 ТК РФ). В противном случае сотрудник не должен быть занят сверхурочно более 120 часов в год.
Ст. 152 ТК РФ в своей новой редакции оговаривает, что переработка оплачивается исходя из размера заработной платы, включая компенсационные и стимулирующие выплаты:
- в пределах 120 часов в год – за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы – не менее чем в двойном размере,
- начиная со 121-го часа – не менее чем в двойном размере за каждый час.
Если работодатель не получил право увеличить норматив сверхурочной работы, но продолжительность фактической переработки для работника всё равно превысила 120 ч., то оплата должна быть произведена именно по приведённой схеме – начиная со 121-го часа строго не менее чем в двойном размере за каждый час.
Очевидно, что, занимая сотрудника сверхурочно дольше дозволенного, работодатель нарушает трудовое законодательство. Даже если он не поскупится на оплату, ему всё равно грозит санкция, предусмотренная ст. 5.27 КоАП РФ. Но с налоговой точки зрения произведённая оплата относится к экономически обоснованным расходам (см. письмо Минфина РФ от 22.05.2007 № 03-03-06/1/278). Ведь работник имел право на её получение, а работодатель был обязан её обеспечить. Нарушение в сфере труда не влечёт нарушения налогового закона. Сумму оплаты работодатель учитывает в целях налогообложения прибыли в фактическом размере.
